Стихийное бедствие: предупредить и учесть

А. Р. Арсеньева

Пожары, наводнения, техногенные аварии, а также распространение инфекционных заболеваний, например коронавирусной инфекции (COVID­19), являются чрезвычайными ситуациями. Когда стихии проявляют свой характер, забот прибавляется не только у служб, устраняющих последствия, не только у пострадавших лиц, но также и у бухгалтеров.

А. Р. Арсеньева, консультант

Несмотря на прогнозирование и попытки предотвратить или смягчить ущерб, нанесенный стихиями, урона имуществу учреждения не избежать. Пунктом 4 статьи 81 Бюджетного кодекса преду­смотрено финансовое обеспечение непредвиденных расходов, в том числе на проведение аварийно-восстановительных работ и иных мероприятий, связанных с ликвидацией последствий стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций за счет средств резервных фондов исполнительных органов государственной власти (местных администраций). Иных оснований для создания субъектами России резервных фондов в соответствии с бюджетным законодательством не преду­смотрено (письмо Минфина России от 4 марта 2020 г. № 09-04-13/16220).

Организационно-правовые нормы в области защиты граждан, территории России от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера определяет Закон от 21 декабря 1994 г. № 68‑ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера» (далее — Закон № 68‑ФЗ). Им установлен порядок финансового и материального обеспечения мероприятий по защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций, согласно которому финансовое обеспечение предупреждения и ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций является расходным обязательством соответствующего бюджета (ст. 24 Закона № 68‑ФЗ). Статьей 25 Закона № 68‑ФЗ предусмотрено создание и использование резервов финансовых и материальных ресурсов для ликвидации чрезвычайных ситуаций.

В целях содействия реализации органами государственной власти субъектов России требований, в том числе Закона № 68‑ФЗ, разработаны Методические рекомендации по совершенствованию управления финансовыми ресурсами, предусмотренными в бюджетах субъектов Российской Федерации на цели предупреждения и ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, направленные письмом Минфина России от 8 октября 2019 г. № 06-07-18/77032 (далее — Методические рекомендации). Их положения носят рекомендательный характер и направлены на повышение эффективности управления финансовыми и материальными ресурсами органов государственной власти субъектов России, выделяемыми в целях ликвидации чрезвычайных ситуаций, в том числе на основе совершенствования соответствующей нормативно-правовой базы субъектов России.

Подстелить соломку

Разливы рек, лесные пожары, ураганы со шквалистыми ветрами, сход снежных лавин в некоторых местностях происходят достаточно часто. Несмотря на регулярность разгула стихии, не всегда удается предотвратить бедствия.

В ряде случаев избежать серьезных потерь помогают вовремя принятые комплексные меры, к которым можно отнести:

• получение заблаговременной информации;
• проведение ежегодных осмотров и предупредительных ремонтов недвижимого имущества (крыш, оконных проемов, опорных конструкций зданий, помещений, мостов, дорог и т. д.);
• строительство защитных сооружений, повышение физической стойкости недвижимого имущества и др.;
• проведение лекций, семинаров, тренингов по обучению работников учреждения оказанию первой медицинской помощи пострадавшим, поведению в экстремальных ситуациях.

Учреждение может смягчить экономические последствия чрезвычайных ситуаций. При этом речь идет не о работе специальных служб, а о финансовой стороне. Например, при заключении контрактов предусмотреть форс-мажор, застраховать имущество.

Обстоятельства непреодолимой силы

Заключая договоры (государственные контракты), учреждения предусматривают раздел «Форс-мажорные обстоятельства». В гражданском законодательстве понятие «форс-мажор» трактуется как обстоятельства непреодолимой силы, то есть чрезвычайные и непредотвратимые. Из положений пункта 3 статьи 401 Гражданского кодекса, пункта 8 постановления Пленума Верховного суда России от 24 марта 2016 г. № 7, постановления Президиума ВАС России от 21 июня 2012 г. № 3352/12 по делу № А40-25926/2011-13-230) следует:

чрезвычайность предполагает исключительность рассматриваемого обстоятельства, наступление которого в конкретных условиях является необычным. Это выход за пределы нормального, обыденного, что не относится к жизненному риску и не может быть учтено ни при каких обстоятельствах;

непредотвратимость означает, что любой участник гражданского оборота, осуществляющий аналогичную с должником деятельность, не мог бы избежать наступления этого обстоятельства или его последствий. Непредотвратимость должна быть объективной, а не субъективной.

Исходя из сказанного, воздействие таких обстоятельств, которые в деловой практике также называют «форс-мажором» или «форс-мажорными обстоятельствами», происходит извне и не зависит от воли людей.

Отнесение происшествия к обстоятельству непреодолимой силы возможно при наличии ряда характерных признаков, в том числе:

• непреодолимость и чрезвычайность;
• непредвиденность;
• неподконтрольность сторонам обязательства;
• масштаб воздействия.

Поскольку законодательство не дает четкого перечня обстоятельств непреодолимой силы, целесообразно в договоре (государственном контракте) указать перечень или обстоятельства, в силу которых стороны признают форс-мажор.

Например, в соответствующем разделе договора (государственного контракта) отразить:

• наводнение;
• пожар, не вызванный действиями (бездействием) людей;
• ураганы, шквалистые ветры, приносящие урон имуществу;
• землетрясение и иные явления природы;
• военные действия;
• эпидемии;
• иные обстоятельства, не зависящие от воли сторон.

Кроме того, учреждение вправе указать в договоре следующее: «Стороны освобождаются от ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение настоящего договора, если это неисполнение или ненадлежащее исполнение вызвано обстоятельствами непреодолимой силы (форс-мажор), возникшими помимо воли сторон во время и (или) после заключения настоящего договора (государственного контракта), которые стороны не могли предвидеть (предотвратить) при заключении договора (государственного контракта).

Также в договоре (государственном контракте) учреждение вправе предусмотреть способ уведомления о сложившихся обстоятельствах непреодолимой силы (помимо средств массовой информации, информации МЧС России) либо с использованием сети Интернет, либо факсимильным сообщением (при наличии связи), либо иным другим.

Определение характерных признаков обстоятельств непреодолимой силы может быть основанием для подачи иска в суд и (или) непризнание указанных обстоятельств таковыми.

Что касается сроков исполнения договоров (государственных контрактов) при указанных обстоятельствах, то, как правило, учреждение включает в договор (государственный контракт) следующее положение: «Сторона, отвечающая за исполнение обязательств в срок, продлевает его на то время, в течение которого действуют эти обстоятельства и их последствия».

Страхование имущества

Если не возместить полностью, то хотя бы уменьшить размер ущерба, причиненного учреждению в результате чрезвычайных ситуаций, поможет договор страхования.

Пунктом 1 статьи 3 Закона от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее — Закон № 4015-1) установлена цель организации страхового дела — защита имущественных интересов физических и юридических лиц, государства, субъектов и муниципальных образований при наступлении страховых случаев.

Договор страхования прежде всего оберегает от риска — предполагаемого события, на случай наступления которого он и заключается. Событие, рассматриваемое в качестве страхового риска, должно обладать признаками вероятности и случайности его наступления.

Совершившееся событие, преду­смотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату, является страховым случаем (ст. 9 Закона № 4015-1).

В договоре страхования указывается страховая сумма, в которую страхователь и страховщик оценивают имущество. Она является основанием для установления размера страховой премии (страховых взносов) и размера страховой выплаты при наступлении страхового случая. При этом объявленная страховая сумма не может превышать действительную стоимость имущества на момент заключения договора. Стороны не могут оспаривать страховую стоимость имущества, определенную договором, за исключением случая, если страховщик докажет, что он был намеренно введен в заблуждение страхователем.

Заключив договор, страхователь уплачивает страховщику страховую премию (страховые взносы), установленную в соответствии со страховым тарифом. Условиями страхования имущества и (или) гражданской ответственности в пределах страховой суммы может предусматриваться замена страховой выплаты предоставлением имущества, аналогичного утраченному имуществу; в случае повреждения имущества, не повлекшего его утраты, — оплата страховщиком ремонта поврежденного имущества в счет страхового возмещения (ст. 10, 11 Закона № 4015-1).

Казенные и бюджетные учреждения определяют страховщика (поставщика), у которого намерены приобрести страховой полис, в соответствии с требованиями Закона № 44‑ФЗ. Положения пункта 2 статьи 15 Закона № 44‑ФЗ предусматривают случаи, когда бюджетное учреждение может проводить закупки в соответствии с Законом № 223‑ФЗ. Для этого обязательно требуется наличие правового акта, принятого бюджетным учреждением в соответствии с пунктом 3 статьи 2 Закона № 223‑ФЗ и размещенного до начала года в единой информационной системе. Принятое бюджетным учреждением решение об осуществлении закупок в порядке, установленном Законом № 223‑ФЗ, не может быть изменено в текущем году, если иное не установлено Законом № 44‑ФЗ (п. 3 ст. 15 Закона № 44‑ФЗ).

Автономные учреждения определяют страховщика согласно положениям Закона № 223‑ФЗ.

Бюджетные и автономные учреждения вправе заключать договоры добровольного страхования и выплачивать страховую премию за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Финансовое обеспечение расходов на добровольное страхование имущества по КВФО 4 «Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания» возможно в случае включения таких расходов в состав нормативных затрат на выполнение государственных (муниципальных) работ, услуг.

В любом случае учреждение вправе воспользоваться страхованием имущества, если указанные расходы предусмотрены в плане ФХД (смете доходов и расходов).

Пунктом 14 Положения о формировании государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) в отношении федеральных государственных учреждений и финансовом обеспечении выполнения государственного задания, утвержденного постановлением Правительства России от 26 июня 2015 г. № 640, закреплено, что значения нормативных затрат на оказание государственной услуги утверждаются в отношении:

• федеральных казенных учреждений — главным распорядителем средств федерального бюджета, в ведении которого учреждения находятся, в случае принятия им решения о применении нормативных затрат при расчете объема финансового обеспечения выполнения государственного задания;
• федеральных бюджетных или автономных учреждений — органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

Источником финансирования казенного учреждения, органа власти являются средства бюджета соответствующего уровня.

Бюджетный кодекс не содержит прямого запрета на осуществление выплат по заключенным договорам добровольного страхования. В статье 158 Бюджетного кодекса закреплены бюджетные полномочия главного распорядителя бюджетных средств. В их числе указано, что он обеспечивает адресность и целевой характер использования бюджетных средств в соответствии с утвержденными ему бюджетными ассигнованиями (БА) и лимитами бюджетных обязательств (ЛБО), распределяет БА и ЛБО по подведомственным распорядителям и получателям бюджетных средств.

Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется на основании бюджетной сметы. Исполнение обязательств по заключенным контрактам и договорам, в том числе страхования, осуществляется за счет бюджетных средств в пределах доведенных ему ЛБО, с учетом принятых и не исполненных обязательств (ст. 161 БК РФ).

Из приведенных положений следует вывод, что казенное учреждение может осуществить расходы на страховую выплату в соответствии с заключенным договором добровольного страхования, если они обоснованы, имеют экономическую целесообразность, согласованы с распорядителем. Однако в арбитражной практике встречаются прецеденты с прямо противоположными решениями.

Отражение в учете договора страхования

Согласно положениям Порядков № 85н, 209н расходы на уплату страховых премий (страховых взносов) по договорам страхования отражаются по виду расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» в увязке с подстатьей 227 «Страхование» КОСГУ.

Если договор страхования заключен на срок менее года, расходы на его оплату (в сумме страховой премии) относятся на текущий финансовый год:

Дебет 0 109 Х0 227, 0 401 20 227

«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части страхования», «Расходы текущего финансового года в части страхования»

Кредит 0 302 27 735

«Увеличение кредиторской задолженности по страхованию по расчетам с иными финансовыми организациями».

Как правило, договор страхования заключается на год и более, поэтому расходы учреждения, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, отражаются как расходы будущих периодов с использованием счета 0 401 50 227"Расходы будущих периодов по страхованию«.

Порядок и сроки списания расходов будущих периодов на финансовый результат текущего года, а также дополнительные требования к аналитическому учету расходов будущих периодов, в том числе с учетом отраслевых особенностей деятельности учреждения, а также требований налогового законодательства о раздельном учете расходов (выплат) учреждения, следует закрепить в учетной политике учреждения, единой учетной политике при централизации учета (далее — учетная политика) (п. 302 Инструкции № 157н).

Операции по учету расходов на страхование отражаются запи­сями^[1]:

Дебет 0 401 50 227

«Расходы будущих периодов по страхованию»

Кредит 0 302 27 735

«Увеличение кредиторской задолженности по страхованию по расчетам с иными финансовыми организациями»

— приняты к учету расходы будущих периодов по договору страхования (в сумме страховой премии);

Дебет 0 302 27 835

«Уменьшение кредиторской задолженности по страхованию по расчетам с иными финансовыми организациями»

Кредит 0 206 27 665

«Уменьшение дебиторской задолженности по авансам по страхованию по расчетам с иными финансовыми организациями»

— учтена страховая премия при получении полиса страхования;

Дебет 0 206 27 565

«Увеличение дебиторской задолженности по авансам по страхованию по расчетам с иными финансовыми организациями»

Кредит 0 201 11 610, 1 304 05 227

«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства», «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по расходам на страхование»

— отражено перечисление страховой премии страховой компании (страховщику) (в сумме страховой премии).

Ежемесячно в течение срока действия страхового полиса расходы будущих периодов относят на финансовый результат текущего года:

Дебет 0 109 Х0 227, 0 401 20 227

«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части страхования», «Расходы текущего финансового года в части страхования»

Кредит 0 401 50 227

«Расходы будущих периодов по страхованию»

— отражены расходы на страхование в составе расходов текущего периода (в расчетной сумме).

Отражение в учете страхового возмещения

Если событие, предусмотренное страховым договором, произошло и страховой случай подтвержден, то для покрытия ущерба страховщик обязан выплатить страховое возмещение. Для учета поступления страхового возмещения от страховых организаций Порядком № 209н предусмотрена подстатья 143 «Страховые возмещения» КОСГУ.

Доходы учреждения в виде компенсации расходов, штрафов, пеней, неустоек, иных возмещений ущерба по своей экономической сущности относятся к доходам по необменным операциям (п. 6 СГС «Доходы»). В учете учреждения требования к плательщику в сумме, указанной в соответствующем документе, признаются на дату возникновения (п. 34, 35 СГС «Доходы»).

Требование, предъявленное страховщику, оформляется записью:

Дебет 0 209 43 565

«Увеличение прочей дебиторской задолженности по страховым возмещениям по расчетам с иными финансовыми организациями»

Кредит 0 401 10 143

«Доходы от страховых возмещений».

Получение страхового возмещения отражается в учете учреждения в зависимости от его типа.

Казенное учреждение, за которым не закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет

Дебет 1 304 04 143

«Внутриведомственные расчеты по доходам от страховых возмещений»

Кредит 1 303 05 731

«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»

— отражена задолженность перед бюджетом в сумме страхового возмещения;

Дебет 1 303 05 831

«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»

Кредит 1 209 43 665

«Уменьшение прочей дебиторской задолженности по страховым возмещениям по расчетам с иными финансовыми организациями»

— отражено поступление суммы страхового возмещения в доход бюджета.

Казенное учреждение, за которым закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет

Дебет 1 210 02 143

«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от страхового возмещения»

Кредит 1 209 43 665

«Уменьшение прочей дебиторской задолженности по страховым возмещениям по расчетам с иными финансовыми организациями»

— отражено поступление суммы страхового возмещения на счет администратора доходов бюджета.

Бюджетное (автономное) учреждение

Дебет 0 201 11 510, 0 201 21 510

«Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства», «Поступления денежных средств учреждения на счета в кредитной организации»

Кредит 0 209 43 665

«Уменьшение прочей дебиторской задолженности по страховым возмещениям по расчетам с иными финансовыми организациями»

— отражено поступление страхового возмещения.

Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования имущества в связи с наступлением страхового случая, в закрытом перечне доходов, не учитываемых при определении базы по налогу на прибыль организаций, установленных в статье 251 Налогового кодекса, не поименованы. В связи с этим на основании положений пункта 3 статьи 250 Налогового кодекса указанные суммы должны учитываться при формировании базы по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов.

Одновременно в состав внереализационных расходов списывается стоимость утраченного имущества (письмо Минфина России от 31 марта 2021 г. № 03-03-06/1/23387).

Что пропало? Инвентаризация покажет

В случае стихийного бедствия, пожара, аварии или других чрезвычайных ситуаций, в том числе вызванных экстремальными условиями, инвентаризация проводится в обязательном порядке (п. 81 СГС «Концептуальные основы», письмо Минфина России от 24 декабря 2020 г. № 02-07-07/113668). Аналогичная норма закреплена в пункте 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49.

Для проведения инвентаризации создается инвентаризационная комиссия учреждения, задача которой — обеспечить полноту и точность внесения в инвентаризационные описи данных о фактических остатках имущества, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.

Минфин России в письме от 19 мая 2020 г. № 02-07-10/41023 (далее — письмо № 02-07-10/41023) отметил, что нормативные правовые акты, регламентирующие проведение инвентаризации, не содержат требований об обязательном наличии в составе инвентаризационной комиссии бухгалтера.

Результаты инвентаризации оформляются согласно Методическим указаниям № 52н с использованием следующих унифицированных форм класса «05» ОКУД:

• Инвентаризационные описи, в том числе:
  • Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086);
  • Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087);
  • Инвентаризационная опись наличных денежных средств (ф. 0504088);
  • Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092);
  • Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Записи, отражающие выбытие пострадавших и утерянных активов, аналогичны списанию объектов в иных случаях.

Пунктом 10.7.3 Порядка № 209н предусмотрена подстатья 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами» КОСГУ, на которую относятся операции, отражающие финансовый результат, возникший вследствие чрезвычайных ситуаций, в том числе:

• списание основных средств, нематериальных и непроизведенных активов, материальных запасов, пришедших в негодность вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций (в том числе недостач и потерь, образовавшихся по указанным причинам);
• списание произведенных вложений в объекты незавершенного строительства, уничтоженные в результате стихийных и иных бедствий, опасного природного явления, катастрофы;
• отнесение на уменьшение финансового результата суммы дебиторской задолженности по расходам, признанной в соответствии с законодательством нереальной к взысканию (по произведенным авансовым платежам, по государственным и муниципальным гарантиям, по которым не возникают эквивалентные требования со стороны гаранта к должнику);
• другие аналогичные расходы.

Отнесение на уменьшение финансового результата бюджетного учреждения стоимости непроизведенного актива, остаточной стоимости основного средства (нематериального актива), фактической стоимости материального запаса, по которому принято решение о списании в связи с его уничтожением, повреждением вследствие форс-мажорных обстоятельств (природных явлений, стихийных бедствий и т. д.), на основании соответствующего объекту учета акту о списании (Акт о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104), Акт о списании транспортного средства (ф. 0504105), Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230), Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) и т. д.) и оформляется записью:

Дебет 0 401 20 273

«Чрезвычайные расходы по операциям с активами»

Кредит 0 101 ХХ 410, 0 102 ХХ 420, 0 103 ХХ 430, 0 105 ХХ 44Х

«Уменьшение стоимости основных средств»; «Уменьшение стоимости нематериальных активов»; «Уменьшение непроизведенных активов»; «Уменьшение стоимости материальных запасов».

Одновременно объекты, оставшиеся в наличии, но утратившие признаки актива, отражаются на забалансовом счете 02 «Материальные ценности на хранении» (в условной оценке: один объект — один руб.) до момента их разборки, утилизации (п. 335 Инструкции № 157н).

Списание произведенных вложений, в том числе в объекты, не завершенные строительством, уничтоженные в результате стихийных и иных бедствий, опасного природного явления, катастрофы, отражается:

Дебет 0 401 20 273

«Чрезвычайные расходы по операциям с активами»

Кредит 0 106 ХХ 4Х0

«Уменьшение вложений в нефинансовые активы».