Дела минувших дней. Дебиторская задолженность прошлых лет

Д. В. Жуковский

В настоящей статье будут рассмотрены вопросы, связанные с расчетами в текущем году по операциям прошлых лет. Отдельно будут изучены нормы и ситуации из практики для казенных, бюджетных и автономных учреждений.

Расчеты в текущем году для казенных учреждений и иных получателей бюджетных средств

Первый взгляд: нормативно-правовая база

Все наши дальнейшие рассуждения будут опираться на ряд норм Бюджетного кодекса. Согласно пункту 2 статьи 161 Бюджетного кодекса финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации на основании бюджетной сметы.

Эта норма прямо указывает, что казенное учреждение может расходовать на обеспечение своей деятельности только средства бюджета, причем только на нужды, предусмотренные бюджетной сметой. Казенное учреждение не имеет права направлять на обеспечение своей деятельности возвращенные средства по операциям прошлых лет. Также казенное учреждение не может проводить «взаимозачеты»: ни на закрытие расчетов в счет зачета встречных требований, ни на зачет авансов (переплат) прошлых лет в счет закупок текущего года. Казенное учреждение не имеет права использовать самостоятельно средства, полученные «на возмещение расходов».

Но и те средства, которые выделены казенному учреждению в виде бюджетных ассигнований, учреждение имеет право расходовать не по своему усмотрению, а только на те цели и в тех объемах, какие предусмотрены бюджетной сметой.

Логическим следствием норм пункта 2 статьи 161 Бюджетного кодекса является положение статьи 162 Бюджетного кодекса: получатель бюджетных средств имеет право принимать обязательства, то есть заключать договоры, только в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований).

За несоблюдение этих норм предусмотрена административная ответственность (ст. 15.14, 15.15.10 КоАП РФ).

Как же казенному учреждению следует правильно распорядиться полученными денежными средствами, не имеющими отношения к бюджетным ассигнованиям (согласно ст. 6 БК РФ термин «бюджетные ассигнования» относится только к средствам соответствующего финансового года)? Ответ на этот вопрос есть в пункте 5 статьи 41, а также в пункте 3 статьи 161 Бюджетного кодекса — неналоговые доходы, безвозмездные поступления, доходы от приносящей доход деятельности согласно Уставу поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации.

Второй взгляд: бюджетные обязательства

Обратим внимание на содержание пункта 2 статьи 219 Бюджетного кодекса.

Исполнение бюджета по расходам предусматривает:

• принятие бюджетных обязательств;
• подтверждение денежных обязательств;
• санкционирование оплаты денежных обязательств;
• подтверждение исполнения денежных обязательств.

Согласно этой норме Бюджетного кодекса перед тем как казанное учреждение будет что-то оплачивать, необходимо, чтобы было принято бюджетное обязательство, затем денежное обязательство. Только так и только в такой последовательности. На это может последовать возражение, что согласно пункту 141 Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н (далее — Инструкция № 162н), в ряде случаев денежные обязательства отражаются в учете после оплаты, а не перед оплатой. Но следует помнить, что порядок исполнения бюджетов определяет Бюджетный кодекс, а Инструкция № 162н устанавливает единый порядок ведения бюджетного учета в органах государственной власти (государственных органах), органах местного самоуправления, органах управления государственными внебюджетными фондами, органах управления территориальными государственными внебюджетными фондами, государственных академиях наук, казенных учреждениях, в том числе находящихся за пределами Российской Федерации, иных юридических лицах, осуществляющих согласно законодательству Российской Федерации бюджетные полномочия получателя бюджетных средств, финансовых органах соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, органах управления государственными внебюджетными фондами, органах управления территориальными государственными внебюджетными фондами, осуществляющих составление и исполнение бюджетов, органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также органах Федерального казначейства, финансовых органах субъектов Российской Федерации (муниципальных образований), осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов государственных (муниципальных) бюджетных учреждений, автономных учреждений.

Еще два важных замечания. Бюджетное обязательство — это не просто слово такое и такая проводка в учете. Прежде всего это документ, который определяет, кому, сколько, в какие сроки и за что казенное учреждение обязано заплатить. Согласно пункту 7 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного само­управления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), документ должен быть составлен по унифицированной форме или иметь ряд необходимых реквизитов.

Бюджетное обязательство всегда относится к конкретному контрагенту, в чей адрес должна быть произведена оплата (или в адрес его законного представителя: поверенного, правопреемника, наследника). Восстановление кассовых расходов, так же как и кассовый расход, должно быть отнесено к бюджетному обязательству. А если возвращается переплата предыдущего года, то ее нельзя отнести к бюджетному обязательству текущего финансового года. Потому что срок действия бюджетного обязательства — финансовый год. И «прошлогодних» бюджетных обязательств в текущем году просто не существует. Таким образом, если поступление денег невозможно отнести к бюджетному обязательству, значит, это не восстановление кассового расхода, а доход от компенсации затрат государства.

Возврат переплаты прошлого года

Казенное учреждение в прошедшем году переплатило за прочие услуги. В текущем году подрядчик возвращает переплату. Орган казначейства зачисляет эти средства как восстановление кассовых расходов по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. Что делать учреждению дальше?

Вспоминаем две нормы Бюджетного кодекса, о которых говорилось выше, и делаем вывод: казенное учреждение не может использовать на исполнение своих обязательств текущего года иные средства, кроме бюджетных ассигнований, в том числе и возвращенные средства прошлого года. Поэтому возврат переплаты нельзя отнести к какому-либо бюджетному обязательству учреждения в текущем году. Значит, эти средства следует направить в доход бюджета как «компенсацию затрат государства» с отражением по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ.

Дебет 1 304 05 226
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам»
Кредит 1 206 26 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по авансам по прочим работам, услугам»
— возврат дебиторской задолженности предыдущего года.

Учреждение наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 210 02 130
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 304 05 226
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам»
— перечисление в доход бюджета денежных средств — возврата дебиторской задолженности прошлого года.

Учреждение не наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит 1 304 05 226
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам»
— перечисление в доход бюджета денежных средств — возврата дебиторской задолженности прошлого года;

Дебет 1 304 04 130
«Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— от администратора кассовых поступлений доходов бюджета получено Извещение (ф. 0504805) о поступлении средств в доход бюджета.

Зачет переплаты прошлого года

В прошедшем году казенное учреждение переплатило за коммунальные услуги. Срок действия прошлогоднего договора истек. В текущем году учреждение заключает новый договор с тем же поставщиком коммунальных услуг. Поставщик коммунальных услуг предлагает зачесть переплату предыдущего года в счет договора текущего года.

Согласно нормам Бюджетного кодекса казенное учреждение должно завершить расчеты по договору прошлого года путем истребования у поставщика возврата переплаты, а затем направить эти средства в доход бюджета.

Допустим все же, что учреждение согласится на зачет переплаты прошлого года в счет договора текущего года. Как это отразится в отчетности об исполнении обязательств? Например, переплата за прошлый год составила 1000 рублей, а договор текущего года заключен на сумму 120 000 рублей и все услуги за год будут выбраны. Итого бюджетные обязательства за год составят 120 000 рублей, а кассовое исполнение — только 119 000 рублей. И при этом никакой кредиторской задолженности на конец года. То есть учреждению придется объясняться за неисполнение бюджета по расходам. А если учреждение пожелает использовать сэкономленную тысячу? Но ведь на каждый кассовый расход должно быть бюджетное обязательство. Значит, нужно будет принять еще на 1000 рублей БО, то есть бюджетное обязательство составит уже 121 000 рублей. И будут превышены лимиты. А превышение ЛБО это не просто нарушение норм Бюджетного кодекса, а административное правонарушение (ст. 15.15.10 КоАП РФ). Если же казенное учреждение в отчетности «подгонит» сумму БО под кассовое исполнение и укажет 119 000 рублей бюджетных обязательств, это будет не только нарушением норм инструкций по учету и отчетности, но и административным правонарушением (ст. 15.15.6 КоАП РФ).

Переплата налогов прошлого года

В прошедшем году казенное учреждение переплатило налог на имущество. Имеет ли учреждение право в этом году заплатить меньше, чем начислено, за счет переплаты?

Казенное учреждение не имеет права в текущем году использовать переплату по налогам прошлого года. После сдачи налоговой декларации за предыдущий год и подтверждения переплаты следует произвести возврат переплаченной суммы в соответствии с нормами статьи 78 Налогового кодекса, а затем направить ее в доход бюджета.

Дебет 1 304 05 290
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим расходам»
Кредит 1 303 12 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на имущество организаций»
— возврат излишне уплаченного в прошлом году налога на имущество.

Учреждение наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 210 02 130
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 304 05 290
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим расходам»
— перечисление в доход бюджета денежных средств — излишне уплаченного в прошлом году налога на имущество.

Учреждение не наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит 1 304 05 290
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим расходам»
— перечисление в доход бюджета денежных средств — излишне уплаченного в прошлом году налога на имущество;

Дебет 1 304 04 130
«Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— от администратора кассовых поступлений доходов бюджета получено Извещение (ф. 0504805) о поступлении средств в доход бюджета.

Давайте разберемся, каким образом могла произойти переплата по какому-либо налогу? Согласно пункту 2 статьи 219 Бюджетного кодекса до того как произвести оплату учреждение должно было принять бюджетное и денежное обязательства. То есть если учреждение в декабре перечислило ровно 10 000 рублей налога на имущество, должен быть первичный документ, подтверждающий бюджетное обязательство на эту сумму. Какой первичный документ будет подтверждением бюджетных обязательств по уплате налогов, учреждение обязано установить при формировании учетной политики. Если оплата была, а документа, подтверждающего сумму бюджетного обязательства, не было — имеет место нарушение установленного Бюджетным кодексом порядка исполнения бюджета.

Ситуации из практики

Ситуация. У казенного учреждения по итогам 2013 года образовалась переплата за услуги водоснабжения. С 1 января 2014 года здание учреждения передано другому учреждению и заключен новый договор на водоснабжение. Сумма переплаты, образовавшаяся в 2013 году, зачтена в счет нового договора. Как отразить это в учете?

Анализ. Этот факт хозяйственной жизни отразить в учете нельзя, потому что действия обоих учреждений ошибочны. В силу норм Бюджетного кодекса о порядке исполнения бюджета и финансового обеспечения деятельности казенных учреждений никакие тройственные соглашения о передаче задолженности недопустимы. Для самих учреждений важно правильно принять и исполнить обязательства каждого по конкретному договору. Первому учреждению следовало завершить свои расчеты по своему договору водоснабжения и истребовать сумму переплаты, а затем направить ее в доход бюджета. А второе учреждение должно было исполнять свой договор по услугам водоснабжения только кассовым методом.

Ситуация. В 2013 году сотрудник был направлен в командировку. Ему выдали денежные средства, в том числе суточные. В 2014 году сотрудник вернулся из командировки и отчитался. При этом срок командировки был изменен (сокращен). Сотрудник возвратил неиспользованные суточные. Как следует распорядиться этими денежными средствами (учреждение наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета)?

Анализ. Учреждение не имеет права использовать эти средства в текущем году. Их не только следует возвратить на лицевой счет, но и направить в доход бюджета.

Дебет 1 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 1 208 12 660
«Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по прочим выплатам»
— отражена задолженность подотчетного лица за прошлый год, подлежащая возврату;

Дебет 1 201 34 510
«Поступления средств в кассу учреждения»
Кредит 1 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— внесены в кассу подотчетным лицом не использованные в прошлом году денежные средства (суточные);

Дебет 1 210 03 560
«Увеличение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам»
Кредит 1 201 34 510
«Выбытия средств из кассы учреждения»
— выданы из кассы для зачисления на лицевой счет денежные средства (суточные), не использованные в прошлом году и внесенные в кассу подотчетным лицом;

Дебет 1 304 05 212
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим выплатам»
Кредит 1 210 03 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам»
— зачислены на лицевой счет учреждения денежные средства (суточные), не использованные в прошлом году и внесенные в кассу подотчетным лицом;

Дебет 1 210 02 130
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 304 05 212
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим выплатам»
— перечислены в доход бюджета денежные средства, не использованные в прошлом году подотчетные суммы (суточные).

Согласно пункту 216 Инструкции № 157н Авансовый отчет применяется только для отражения в учете произведенных подотчетным лицом расходов. Поэтому перенос сумм с расчетов по подотчетному лицу на расчеты по доходам следует оформлять Справкой (ф. 0504833). Более правильным представляется приложить Справку (ф. 0504833) к Журналу расчетов с подотчетными лицами.

Ситуация. В декабре 2013 года учреждение произвело оплату поставленных материальных запасов. В январе 2014 года платеж был возвращен банком получателя ввиду ошибочно указанных платежных реквизитов.

Анализ. Нет никакой разницы, каков источник возврата платежей прошлого года. В любом случае это были расходы прошлого года. В текущем году их невозможно отнести к какому-либо бюджетному обязательству текущего года. Эти средства следует направить в доход бюджета. Но у учреждения возникает денежное обязательство текущего года перед тем же поставщиком. Как указано в пункте 141 Инструкции № 162н, на основании кредитовых оборотов соответствующих счетов аналитического учета счета 1 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам» в учете отражаются начисленные (принятые) денежные обязательства, подлежащие исполнению в текущем (отчетном) финансовом году. И обязательство, возникшее при поступлении денежных средств на лицевой счет с кредита счета 302 34 «Расчеты по приобретению материальных запасов», следует погасить за счет бюджетных ассигнований текущего года. Позднее учреждение может решить вопрос об увеличении бюджетных ассигнований текущего года за счет направленных в бюджет доходов от возврата средств. Конечно, эта ситуация не решается одномоментно, поэтому необходимо поднять вопрос в учреждении об усилении внутреннего финансового контроля на каждом его этапе.

Дебет 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 302 34 730
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
— возврат банком на счет учреждения суммы платежа, перечисленного в прошедшем году по ошибочным реквизитам.

Учреждение наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 210 02 130
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
— перечислены в доход бюджета денежные средства — возврат ошибочного платежа прошлого года.

Учреждение не наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
— перечислены в доход бюджета денежные средства — возврат ошибочного платежа прошлого года;

Дебет 1 304 04 130
«Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— от администратора кассовых поступлений доходов бюджета получено Извещение (ф. 0504805) о поступлении средств в доход бюджета.

Исполнение обязательства перед поставщиком:

Дебет 1 501 13 340
«Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 502 11 340
«Принятые обязательства по приобретению материальных запасов»
— принято бюджетное обязательство перед поставщиком, не получившим оплату в прошлом году вследствие неправильно указанных реквизитов;

Дебет 1 502 11 340
«Принятые обязательства по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 502 12 340
«Принятые денежные обязательства по приобретению материальных запасов»
— принято денежное обязательство на основании подписанной накладной (акта выполненных работ). Сверка с кредитовым оборотом счета 302 34 «Расчеты по приобретению материальных запасов»;

Дебет 1 302 34 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
— исполнено денежное обязательство за счет бюджетных ассигнований текущего года перед поставщиком, не получившим оплату в прошлом году вследствие неправильно указанных реквизитов.

Ситуация. Учреждение оплатило обучение сотрудника с условием, что сотрудник отработает в учреждении после обучения не менее трех лет. В следующем году работник уволился. Поскольку установленный срок не отработан, по условиям трудового договора сотрудник возмещает расходы на обу­чение наличными через кассу. Как отразить в учете эти денежные средства?

Анализ. В случае увольнения без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя, работник обязан возместить затраты, понесенные работодателем на его обучение, исчисленные пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени, если иное не предусмотрено трудовым договором или соглашением об обучении (ст. 249 ТК РФ).

В такой ситуации бухгалтеры нередко совершают ошибку, отражая поступившие денежные средства как восстановление кассовых расходов по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. Как мы ранее говорили, восстановление кассовых расходов должно быть отнесено к бюджетному обязательству. Бюджетное обязательство всегда относится к контрагенту, в адрес которого производится выплата. Значит, восстановление кассовых расходов должно быть соотносимо с бюджетным обязательством перед тем контрагентом, от которого денежные средства возвращаются. Но у учреждения не было никакого обязательства перед сотрудником по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. Поэтому средства, которые сотрудник возвращает, никакого отношения к указанной подстатье не имеют. Это доходы от компенсации затрат государства, которые следует направить в доход бюджета. Кроме того, как уже отмечалось, учреждение не имеет права использовать возвращенные денежные средства по расчетам прошлых лет на исполнение обязательств текущего года.

Дебет 1 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 1 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
— отражена задолженность сотрудника по возмещению затрат учреждения на обучение.

Ситуация. На момент увольнения за сотрудником числится дебиторская задолженность по под­отчетным суммам за прошлый год. При увольнении бухгалтер хочет удержать эту задолженность из причитающейся сотруднику заработной платы за последний месяц. Как это отразить в учете?

Анализ. Дебиторская задолженность подотчетного лица за прошлый год должна быть переведена в дебиторскую задолженность по доходам от компенсации затрат государства. А как эти средства удержать из зарплаты? У нас есть дебиторская задолженность сотрудника на счете 205 31 «Расчеты с плательщиками доходов от оказания платных работ, услуг» и кредиторская задолженность на счете 304 03 «Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда». Списать одну сумму за счет другой недопустимо. Это приведет, во-первых, к исполнению обязательств по подстатье 211 «Заработная плата» КОСГУ некассовым способом, что недопустимо в соответствии с пунктом 2 статьи 161 Бюджетного кодекса. Во-вторых, будут нарушены требования пункта 5 статьи 41 Бюджетного кодекса о перечислении доходов в доход бюджета.

Дебет 1 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 1 208 12 660
«Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по прочим выплатам»
— отражена задолженность подотчетного лица за прошлый год, подлежащая возврату;

Дебет 1 302 11 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате»
Кредит 1 304 03 730
«Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»
— удержана задолженность из заработной платы подотчетного лица;

Дебет 1 304 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»
Кредит 1 304 05 211
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по заработной плате»
— перечислена в доход бюджета задолженность по подотчетным суммам.

Внимание! Недопустимая операция:

Дебет 1 304 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»
Кредит 1 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— перечислена в доход бюджета задолженность по подотчетным суммам.

Учреждение наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 210 02 130
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— перечислены в доход бюджета денежные средства, удержанные из заработной платы, — возврат задолженности по подотчетным суммам.

Учреждение не наделено полномочиями администратора кассовых поступлений доходов бюджета:

Дебет 1 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит 1 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— перечислены в доход бюджета денежные средства, удержанные из заработной платы, — возврат задолженности по подотчетным суммам;

Дебет 1 304 04 130
«Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»
Кредит 1 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— от администратора кассовых поступлений доходов бюджета получено Извещение (ф. 0504805) о поступлении средств в доход бюджета.

«Возвраты» бюджетных и автономных учреждений

Источник — средства от приносящей доход деятельности

Бюджетные и автономные учреждения осуществляют операции с денежными средствами из различных источников согласно уставной деятельности. Во-первых, это средства субсидии на государственное (муниципальное) задание.

Согласно пункту 3 статьи 9.2 Закона от 12 января 1996 г. № 7?ФЗ «О некоммерческих организациях», пункту 2.2 статьи 2 Закона от 3 ноября 2006 года № 174?ФЗ «Об автономных учреждениях» (далее — Закон № 174?ФЗ) возврат средств субсидий на государственное (муниципальное) задание допускается только в случае уменьшения размера задания. Бюджетное и автономное учреждения не обязаны возвращать учредителю не использованный на конец года остаток субсидии. Для бюджетных учреждений в пункте 17 статьи 30 Закона от 8 мая 2010 г. № 83?ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее — Закон № 83?ФЗ), а для автономных учреждений в пункте 3.15 статьи 2 Закона № 174?ФЗ указано, что неиспользованные остатки субсидии прошлого года в текущем году могут быть потрачены на уставные цели. Учредитель не имеет права устанавливать в Соглашении о предоставлении субсидии какие-либо иные условия возврата, кроме уменьшения объема задания. Дополнительные условия будут незаконными, бюджетному/автономному учреждению не следует подписывать Соглашение с такими условиями. Опять же, не следует путать восстановление кассовых расходов, произведенных ранее за счет средств субсидий (отражается по коду вида финансового обеспечения «4 — субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания)», и компенсацию затрат (это всегда будут доходы от приносящей доход деятельности, даже если компенсируемые затраты производились за счет средств субсидий).

Дебет 2 205 31 560, 2 205 31 000
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг», «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг».

Начисление дебиторской задолженности по возмещению затрат бюджетного/автономного учреждения отражается по коду финансового обеспечения (КФО) «2 — приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)» независимо от того, по какому КФО были ранее произведены расходы.

Во-вторых, средства субсидий на иные цели. Они носят целевой характер. Для этих средств установлены нормы в отношении неиспользованного остатка.

Для бюджетных учреждений согласно пункту 18 статьи 30 Закона № 83?ФЗ установлена обязанность возвращать неиспользованные средства субсидий на иные цели, а также дано право учредителю разрешить бюджетному учреждению использовать эти средства в следующем году на те же цели.

Для автономных учреждений в соответствии с пунктом 3.17 статьи 2 Закона № 174?ФЗ установлена обязанность возвращать неиспользованные средства целевых субсидий, если кассовое обслуживание осуществляется органами Федерального казначейства. Учредитель автономного учреждения в соответствии с пунктом 3.18 статьи 2 Закона 174?ФЗ имеет право в текущем году при необходимости вернуть автономному учреждению этот остаток на те же цели.

Законодательство не содержит требований к бюджетным/автономным учреждениям в отношении возвращенных в текущем году средств, которые в прошлом году были выплачены за счет целевых субсидий. Такие указания могут быть предусмотрены в Соглашении о предоставлении субсидии. В пункте 12 приказа Минфина России от 16 июля 2010 г. № 72н «О санкционировании расходов федеральных государственных учреждений, источником финансового обеспечения которых являются субсидии, полученные в соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 78.1 и пунктом 1 статьи 78.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации» (далее — Приказ № 72н) (для федеральных бюджетных учреждений) предусмотрена возможность направления возвращенной дебиторской задолженности прошлых лет, сформировавшейся за счет средств субсидий на иные цели, в текущем году на те же цели.

Если рассуждать логически, то любые расходы средств целевых субсидий в текущем году привязываются к конкретному коду субсидии согласно Сведениям об операциях с целевыми субсидиями, предоставленными государственному (муниципальному) учреждению (ф. 0501016), утвержденным органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (п. 8 Приказа № 72н). Значит, возвращенные средства тоже должны быть отнесены к коду субсидии. Но в текущем году это будет уже совершенно другая субсидия на основании других Сведений, даже если их цели совпадают. Следовательно, поступивший в текущем году возврат — это уже не средства субсидии на иные цели, а поступления от приносящей доход деятельности, то есть прочие доходы. Как уже было отмечено, средствами от приносящей доход деятельности бюджетное/автономное учреждение распоряжается самостоятельно и возвращать их не обязано.

Поскольку санкционированием расходов за счет средств субсидий на иные цели занимается орган Федерального казначейства (для автономных учреждений — только в том случае, если счет открыт в органе казначейства), операции с возвращенными средствами субсидий на иные цели зависят от того, на какой лицевой счет они возвращены, и от установленных учредителем условий предоставления субсидии. Если средства возвращены на лицевой счет в органе казначейства для операций с целевыми субсидиями, орган казначейства может или перевести эти средства в категорию «без права использования», или с разрешения учредителя допустить их расходование, или направить их в доход бюджета.

В-третьих, это выручка от приносящей доход деятельности. Согласно пунктам 2 и 3 статьи 298 Гражданского кодекса бюджетные и автономные учреждения вправе осуществлять приносящую доходы деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям, при условии, что такая деятельность указана в их учредительных документах. Аналогичная норма содержится в пункте 8 статьи 2 Закона № 174?ФЗ.

Следовательно, бюджетное и автономное учреждения могут оставлять в своем распоряжении денежные средства, возвращенные дебитором, которые ранее были уплачены этому дебитору за счет средств от приносящей доход деятельности.

Обратите внимание, что бюджетные учреждения могут оставлять в своем распоряжении денежные средства, возвращенные дебитором, только с момента принятия учредителем решения об изменении их типа.

Возврат средств дебиторской задолженности, сформировавшейся до изменения типа учреждения в соответствии с Законом № 83?ФЗ

Ситуация. По состоянию на 1 января 2011 года в учреждении числилась дебиторская задолженность подрядчика по прочим услугам. При изменении типа учреждения эта задолженность была перенесена на код источника финансового обеспечения «4 — субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания». В последующие годы учреждение применяло меры к взысканию задолженности, и они увенчались успехом. В 2014 году дебитор возвратил задолженность. Как следует поступать далее?

Анализ. Согласно разъяснениям, приведенным в письме Минфина России от 8 октября 2012 г. № 02?13-06/4131, суммы дебиторской задолженности прошлых лет подлежат перечислению в установленном порядке в доход федерального бюджета в случае, если кассовый расход в прошлые годы был произведен в рамках исполнения бюджетной сметы получателя бюджетных средств.

В случае если кассовый расход в прошлые годы был произведен в рамках исполнения сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности, суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет, зачисленные на лицевой счет бюджетного учреждения, остаются в самостоятельном распоряжении учреждения и используются в соответствии с Планом финансово-хозяйственной деятельности в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции и полномочия учредителя учреждения.