Новые требования к электронным первичным учетным документам с 2022 года

А. Ю. Опальский

Минфин России внес дополнения в перечень электронных первичных документов и регистров бухгалтерского учета, обязательных для применения организациями бюджетной сферы с 2022 (2023) года. Рассмотрим, с какого года применять новые формы отдельным учреждениям (органам власти), какие основные требования установлены для их составления и какие новые формы документов и регистров будут введены в действие.

А. Ю. ОПАЛЬСКИЙ, заместитель председателя Комитета по бюджетному учету ИПБ России

В первую очередь следует установить сроки вступления в силу приказа Минфина России от 15 апреля 2021 г. № 61н (далее — Приказ № 61н).

При ведении бюджетного учета уполномоченной организацией в рамках переданных по решению Правительства России полномочий отдельных федеральных органов исполнительной власти, их территориальных органов и подведомственных им федеральных казенных учреждений Приказ № 61н в полном объеме будет применяться с 1 января 2022 года.

Для остальных государственных (муниципальных) учреждений Приказ № 61н будет применяться с 1 января 2023 года либо до указанного срока в случаях, предусмотренных учетной политикой субъекта учета (единой учетной политикой при централизации учета).

Перечень новых документов и регистров, подлежащих применению согласно данному приказу, можно разбить на несколько групп:

1. Документы о проведении инвентаризации, в том числе:

• Решение о проведении инвентаризации (ф. 0510439);
• Акт о результатах инвентаризации наличных денежных средств (ф. 0510836).

2. Документы по учету нефинансовых активов, к которым можно отнести:

• Акт о консервации (расконсервации) объекта основных средств (ф. 0510433);
• Акт приема-передачи объектов, полученных в личное пользование (ф. 0510434);
• Решение об оценке стоимости имущества, отчуждаемого не в пользу организаций бюджетной сферы (ф. 0510442);
• Решение о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440).

3. Документы по списанию дебиторской и кредиторской задолженностей, среди которых:

• Решение о признании (восстановлении) сомнительной задолженности по доходам (ф. 0510445);
• Акт о признании безнадежной к взысканию задолженности по доходам (ф. 0510436);
• Решение о списании задолженности, не востребованной кредиторами, со счета (ф. 0510437);
• Решение о восстановлении кредиторской задолженности (ф. 0510446).

4. Документы о начислении и списании доходов, к которым можно отнести:

• Ведомость группового начисления доходов (ф. 0510431);
• Ведомость начисления доходов бюджета (ф. 0510837);
• Ведомость выпадающих доходов (ф. 0510838).
• Также в Приказе № 61н приводятся две новые формы регистров:
• Журнал операций по забалансовому счету (ф. 0509213);
• Ведомость доходов физических лиц, облагаемых НДФЛ, страховыми взносами (ф. 0509095).

Обратите внимание, что Приказ № 61н предусматривает формы электронных документов (регистров), обязательные для применения. Если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления (хранения) документа исключительно на бумажном носителе, а также при отсутствии организационно-технической возможности субъекта учета формы, приведенные Приказом № 61н, применяются для составления первичных учетных документов на бумажном носителе с одновременным представлением лицу, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, электронного образа (скана копии) такого документа.

Таким образом, Приказ № 61н по сути расширяет перечень новых электронных документов, доведенных в приказе Минфина России от 15 июня 2020 г. № 103н (далее — Приказ № 103н)^[1].

Общие правила подписания новых документов и регистров также повторяют таковые для документов из Приказа № 103н — внутреннее наполнение документов можно подписывать простыми электронными подписями (далее — простая ЭП). А вот председатель комиссии (комиссии по инвентаризации, по поступлению и выбытию активов и т. п.), главный бухгалтер (лицо, ответственное за ведение учета) и руководитель обязаны будут подписывать документы электронной (квалифицированной) цифровой подписью (далее — ЭЦП). Также, если при межведомственном обмене информацией в форме электронных документов предусмотрена передача скан-копии первичного учетного документа, передача осуществляется при условии ее подписания ЭЦП должностным лицом, ответственным за соответствие такой скан-копии подлиннику документа. Эти правила полностью соответствуют пункту 32 СГС «Концептуальные основы».

Общие требования к оформлению

Общие правила оформления документов и методические указания по их заполнению приведены в Приложении 5 к Приказу № 61н. Рассмотрим наиболее важные из них.

Формы электронных документов состоят из трех частей: заголовочной, содержательной и оформляющей.

В заголовочной части приведены обязательные для всех форм электронных документов реквизиты:

• наименование формы электронного документа;
• код формы электронного документа по ОКУД;
• дата, на которую представлены сведения, содержащиеся в электронном документе (в формате «ДД.ММ.ГГГГ»);
• наименование учреждения (субъекта учета), номер реестровой записи реестра участников бюджетного процесса, а также юридических лиц, не являющихся участниками бюджетного процесса;
• наименование наделенного правом ведения бухгалтерского учета обособленного структурного подразделения (филиала) учреждения;
• наименование субъекта учета, осуществляющего переданные полномочия по ведению бухгалтерского учета, в котором сформирован документ;
• наименование учредителя (ГРБС) с указанием в кодовой зоне кода главы по бюджетной классификации России (код главы по БК);
• наименование бюджета бюджетной системы России, в отношении которого осуществляются полномочия администрирования доходов бюджета с указанием кода бюджета (ОКТМО);
• наименование единицы измерения и ОКЕИ (ОКВ).

Приказ № 61н предлагает субъектам учета вводить дополнительные реквизиты в заголовочную часть электронных документов, например:

• документ-основание о создании комиссии;
• реквизиты локального акта, которым установлен порядок принятия решения.

Основным элементом содержательной части электронного документа является «Идентификатор контрагента» (в тех формах, в которых он приводится), состоящий из 22 разрядов:

• в разряде 1 указывается тип контрагента;
• в разрядах 2–3 — код типа документа;
• в разрядах 4–22 указываются (в зависимости от контрагента) ИНН, КПП, КИО, серия и номер паспорта или иного документа, указанного в разрядах 2–3. При этом, если номер документа содержит менее 19 знаков, он дополняется слева нулями до 19 знаков.

Оформляющая часть документа содержит подписи ответственных лиц. Порядок подписания документов приводится по каждой форме в Приложении 5 к Приказу № 61н. Особые требования к оформляющей части приводятся, если требуется комиссионное оформление документа.

Так, в реквизите документа «Особые отметки» указывается:

• причина отсутствия члена комиссии (например, болезнь, командировка);
• наличие особого мнения члена комиссии. В таком случае к документу, выражающему решение комиссии, прилагается электронный документ (скан-копия документа), которым оформлено мнение члена комиссии.

Также в случае принятия решения на комиссии приводится лист голосования, формат которого приведен в отдельном приложении к Приказу № 61н. Лист голосования подписывается членами комиссии простой ЭП, председателем комиссии — ЭЦП. При подписании членами комиссии листа голосования одновременно в резолютивной части электронного документа отображаются подписи членов комиссии.

Как и в случае с первичными документами, предусмотренными Методическими указаниями № 52н, исключение субъектами учета отдельных реквизитов из унифицированных форм электронных документов не допускается. Но при формировании унифицированных электронных документов бухгалтерского учета, в том числе на бумажном носителе, допускается изменение (сужение, расширение) размеров граф и строк с учетом значимости показателей, включение дополнительных строк (подразделов), предусмотренных унифицированными формами электронных документов бухгалтерского учета, а также создание вкладных листов в целях удобства размещения и обработки информации. Такие правила предусмотрены пунктом 6 Приложения 5 к Приказу № 61н.

Далее рассмотрим основные элементы, подлежащие отражению в новых формах электронных регистров.

Порядок применения новых форм электронных регистров

Форма 0510439

Решение о проведении инвентаризации (ф. 0510439) (далее — Решение (ф. 0510439)) применяется в целях оформления решения субъекта учета о проведении инвентаризации с указанием:

• причины проведения инвентаризации;
• объектов инвентаризации;
• сроков проведения инвентаризации;
• даты, по состоянию на которую проводится инвентаризация;
• состава инвентаризационных комиссий (рабочих инвентаризационных комиссий);
• ответственных лиц, в отношении которых проводится инвентаризация;
• мест проведения инвентаризации.

До Приказа № 61н формат решения (приказа) о проведении инвентаризации не был установлен Минфином России. Учреждение могло использовать типовую форму ИНВ-22, утвержденную постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88. Однако ее применение не было обязательным (форма отсутствовала в Методических указаниях № 52н).

При оформлении Решения (ф. 0510439) учреждению необходимо указать состав инвентаризационной комиссии. Если в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49, создается несколько рабочих инвентаризационных комиссий, оформляются несколько Подразделов 2.1 «Состав инвентаризационной (рабочей инвентаризационной) комиссии» — по количеству создаваемых рабочих комиссий.

Решение (ф. 0510439) подписывается ответственным исполнителем, подготовившим документ, простой ЭП и утверждается руководителем учреждения (иным уполномоченным им лицом) и подписывается ЭЦП.

Также Решение (ф. 0510439) направляется для ознакомления членам инвентаризационной комиссии (рабочих комиссий), ответственным лицам и лицам, осуществляющим ведение бухгалтерского учета, и подписания простой ЭП в листе ознакомления, прилагаемом к Решению (ф. 0510439).

Форма 0510836

Акт о результатах инвентаризации наличных денежных средств (ф. 0510836) (далее — Акт (ф. 0510836)) применяется для оформления инвентаризационной комиссией заключения по результатам проведенной инвентаризации наличных денежных средств. При этом пока непонятно, как будет соотноситься применение данного документа с применением Акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835). Во избежание дальнейших претензий со стороны контролирующих органов до разъяснения обстоятельств применения этих двух документов рекомендуем определить конкретный порядок в учетной политике.

Форма 0510433

Акт о консервации (расконсервации) объекта основных средств (ф. 0510433) (далее — Акт (ф. 0501433)) используется для отражения информации о консервации (расконсервации) объекта основных средств. На основании Акта (ф. 0510433) информация о переводе объекта основных средств на консервацию сроком более трех месяцев, информация о расконсервации объекта основных средств отражается в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031), Инвентарной карточке группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032).

Отметим, что такое правило было предусмотрено и ранее, однако формы документа о консервации не было в Методических указаниях № 52н, поэтому мы советуем прописать ее в учетной политике учреждения.

Форма 0510434

Акт приема-передачи объектов, полученных в личное пользование (ф. 0510434) (далее — Акт (ф. 0510434)), применяется для оформления приема-передачи имущества (в том числе основных средств, материальных запасов) в личное пользование работникам для выполнения ими служебных (должностных) обязанностей. Акт (ф. 0510434) заполняется лицом, ответственным за их сохранность и (или) целевое использование имущества.

Этот документ подписывается лицом, ответственным за выдачу имущества в личное пользование (получение возвращенного имущества), ЭЦП и лицом, получившим имущество в личное пользование (возвратившим имущество), простой ЭП.

Форма 0510442

Решение об оценке стоимости имущества, отчуждаемого не в пользу организаций бюджетной сферы (ф. 0510442) (далее — Решение (ф. 0510442)), формируется комиссией субъекта учета в целях оценки стоимости имущества (в том числе основных средств, материальных запасов, нематериальных активов, непроизведенных активов), отчуждаемого не в пользу организаций бюджетной сферы. Отметим, что согласно пункту 25 Инструкции № 157н решение об оценке справедливой стоимости принимается комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов.

Обратите внимание, что в графе 10 «Метод рыночных цен» Решения (ф. 0510442) указывается один из методов рыночных цен, используемых для определения стоимости имущества (например, на основании текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами, совершенных без отсрочки платежа).

К Решению (ф. 0510442) должны быть прикреплены скан-копии документов, на основании которых комиссией или оценщиком определена справедливая стоимость нефинансовых активов.

Решение (ф. 0510442) подписывается членами комиссии простой ЭП, председателем комиссии — ЭЦП и утверждается руководителем учреждения с применением ЭЦП.

Форма 0510440

Решение о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440) (далее — Решение (ф. 0510440)) применяется для оформления комиссией субъекта учета заключения о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (в том числе основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, материальных запасов), принимаемого по результатам инвентаризации.

Обратите внимание на некоторое расхождение в порядке применения правил приказов Минфина России: согласно пункту 34 Инструкции № 157н выбытие основных средств, нематериальных, непроизведенных активов (в том числе в результате прекращения признания объекта в качестве актива субъекта учета (выбытия с балансового учета) осуществляется на основании заключения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов. При этом Решение (ф. 0510440), согласно пункту 36 Приложения 5 к Приказу № 61н, подлежит оформлению, только если «неактив» был выявлен по результатам инвентаризации. Во избежание претензий со стороны контролирующих органов рекомендуем:

• оформлять Решение (ф. 0510440) также подписями членов комиссии по поступлению и выбытию активов;
• предусмотреть в учетной политике учреждения форму документа, выражающего решение о прекращении признания актива вне случаев проведения инвентаризации (в хозяйственной деятельности).

В случае принятия заключения о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов инвентаризационной комиссией субъекта учета формирование Решения комиссии (ф. 0510440) осуществляется одновременно с формированием Акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835) — не позднее рабочего дня, следующего за днем утверждения указанного акта.

Решение (ф. 0510440) применяется для признания неактивами как инвентарных объектов (основных средств, нематериальных, непроизведенных активов), так и неинвентарных объектов (объектов основных средств стоимостью до 10 000 рублей, материальных запасов). При формировании Решения (ф. 0510440) по неинвентарным объектам разделы 1 «Сведения об объекте», 2 «Краткая индивидуальная характеристика объекта» не заполняются.

Решение (ф. 0510440) принимается по результатам голосования членами комиссии по итогам обсуждения резолюции комиссии. При этом оформляется лист голосования.

Решение (ф. 0510440) подписывается членами комиссии простой ЭП, председателем комиссии — ЭЦП и утверждается руководителем учреждения, принимающего решение о прекращении признания активом объекта нефинансовых активов, ЭЦП.

Форма 0510445

Решение о признании (восстановлении) сомнительной задолженности по доходам (ф. 0510445) (далее — Решение (ф. 0510445)) формируется в целях оформления заключения, принимаемого комиссией субъекта учета о признании задолженности неплатежеспособных дебиторов сомнительной, и выбытии с балансового учета, а также о восстановлении сомнительной задолженности на балансовых счетах рабочего плана счетов. Напомним, что согласно пункту 339 Инструкции № 157н такое решение принимается комиссией по поступлению и выбытию активов^[2].

Решение (ф. 0510445) формируется на основании данных Инвентаризационной описи расчетов по поступлениям (ф. 0504091). Так как решение принимается комиссией, к документу Решения (ф. 0510445) прикладывается лист голосования.

Форма 0510436

Акт о признании безнадежной к взысканию задолженности по доходам (ф. 0510436) (далее — Акт (ф. 0510436)) формируется в целях оформления решения о признании безнадежной к взысканию задолженности, принимаемого комиссией в отношении дебиторской задолженности по доходам, не уплаченным в установленный срок, выявленной по результатам проведения инвентаризации дебиторской задолженности по доходам, на основании документов, подтверждающих обстоятельства (случаи), указывающие на безнадежность взыскания указанной задолженности. Решение принимается в порядке, аналогичном принятию решения о признании задолженности сомнительной.

Акт (ф. 0510436) формируется на основании данных Инвентаризационной описи расчетов по поступлениям (ф. 0504091).

Форма 0510437

Решение о списании задолженности, не востребованной кредиторами, со счета (ф. 0510437) (далее — Решение (ф. 0510437)) формируется комиссией субъекта учета в целях оформления заключения о списании:

• не востребованной в срок кредиторской задолженности;
• просроченной кредиторской задолженности;
• кредиторской задолженности, не подтвержденной по результатам инвентаризации.

Также Решение (ф. 0510437) принимается по возвратам переплат, выявленных по результатам проведения инвентаризации кредиторской задолженности.

Отметим, что правилами учета не определено, решением какой комиссии допускается списывать кредиторскую задолженность. Рекомендуем предусмотреть это в учетной политике учреждения.

Решение (ф. 0510437) формируется на основании Акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835) и данных соответствующих инвентаризационных описей.

Порядок списания кредиторской задолженности может преду­сматривать дальнейшее наблюдение за ней на забалансовом счете 20 «Задолженность, невостребованная кредиторами». Указанные отметки приводятся в графе 16 «Резолюция комиссии».

В случае применения субъектом учета способа организации аналитического учета по группе контрагентов (группе плательщиков доходов) формирование разделов Решения (ф. 0510437) осуществляется по соответствующим группам контрагентов (группам плательщиков доходов).

В остальном Решение (ф. 0510437) оформляется в порядке, аналогичном для принятия заключения о признании дебиторской задолженности сомнительной.

Если в дальнейшем будет принято решение о восстановлении списанной задолженности обратно на балансовые счета, оформляется Решение о восстановлении кредиторской задолженности (ф. 0510446) (далее — Решение (ф. 0510446)). Такое решение может быть принято, например, в связи с предъявлением кредитором или его правопреемником требования об оплате задолженности. Формирование Решения (ф. 0510446) осуществляется на основании данных Решения (ф. 0510437) автоматически (исключив дублирование ввода данных), средствами информационной системы, обеспечивающей ведение бухгалтерского учета.

Форма 0510431

Ведомость группового начисления доходов (ф. 0510431) (далее — Ведомость (ф. 0510431)) формируется субъектом учета в виде электронного документа и применяется для отражения в бухгалтерском учете операций по начислению (уточнению начисления) доходов по группам плательщиков доходов в случае принятия такого решения в учетной политике. Отметим, что обновленные положения пункта 200 Инструкции № 157н позволяют уже с 2020 года вести аналитический учет (по счету 0 205 00 000 «Расчеты по доходам») по группам плательщиков доходов. Применение такого способа допустимо при условии обеспечения ведения персонифицированного учета расчетов с плательщиками доходов (в разрезе контрагентов (плательщиков доходов), идентификационных номеров, правовых оснований возникновения расчетов) вне балансовых счетов рабочего плана счетов (в управленческом учете), формирования персонифицированных регистров учета расчетов с плательщиками, а также проведения на постоянной основе в целях формирования отчетных данных (не реже чем на отчетную дату) сверки персонифицированных данных управленческого учета и данных об объектах учета, отраженных на балансовых счетах рабочего плана счетов по соответствующим группам плательщиков. Ведомость (ф. 0510431) и становится таким документом аналитического учета.

Обратите внимание, что Ведомость (ф. 0510431) не применяется для отражения начислений доходов:

• от межбюджетных трансфертов;
• от арендных платежей (арендной платы) по договорам аренды (финансовой аренды);
• от платежей по гражданско-правовым договорам, предусматривающим отдельные этапы выполнения;
• от работ, услуг по долгосрочным договорам;
• иных доходов, поэтапно признаваемых в течение будущих периодов (периода действия договора) доходами текущего периода;
• от федеральных налогов и сборов (за исключением государственной пошлины), штрафов и пеней по ним.

Таким образом, Ведомость (ф. 0510431) нельзя применять, в основном когда задействуются счета 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов».

Ведомость (ф. 0510431) подписывается ответственным исполнителем субъекта учета ЭЦП с указанием должности, расшифровки подписи, номера контактного телефона (при наличии), адреса электронной почты (при наличии) и даты подписания электронного документа.

Форма 0510837

Ведомость начисления доходов бюджета (ф. 0510837) (далее — Ведомость (ф. 0510837)) формируется администратором доходов бюджета в виде электронного документа в целях начисления администрируемых доходов бюджета. Случаи неприменения и общий порядок оформления Ведомости (ф. 0510837) такие же, как у описанной выше Ведомости (ф. 0510431).

Форма 0510838

Ведомость выпадающих доходов (ф. 0510838) (далее — Ведомость (ф. 0510838)) применяется для отражения в учете операций, формирующих финансовый результат от операций по уменьшению (списанию) суммы начисленных доходов, в том числе денежных взысканий (штрафов, пеней, неустоек), при принятии решения об их уменьшении в соответствии с законодательством.

Таким образом, Ведомость (ф. 0510838) применяется только в том случае, когда для списания начисленного дохода применялся код КОСГУ 174 «Выпадающие доходы». При признании задолженности сомнительной (применении кода КОСГУ 173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами») будет использоваться описанное выше Решение (ф. 0510445).

Форма 0509213

Журнал операций по забалансовому счету ____ (ф. 0509213) (далее — Журнал (ф. 0509213)) применяется для отражения объектов учета, учитываемых на соответствующем забалансовом счете. Журнал (ф. 0509213) формируется по каждому забалансовому счету, предусмотренному рабочим планом счетов. Напомним, что в настоящее время порядок ведения аналитического учета по забалансовым счетам предусмотрен положениями Инструкции № 157н. Как правило, для аналитики по забалансовым счетам применяется:

• Карточка учета средств и расчетов (ф. 0504051);
• Карточка количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041).

При этом Инструкция № 157н и Методические указания № 52н не определяют специальных регистров для отражения операций по забалансовым счетам. Приказ № 61н исправляет это положение.

Отражение фактов хозяйственной жизни в Журнале (ф. 0509213) производится по мере принятия первичных (сводных) учетных документов к бухгалтерскому учету (по мере подписания электронных документов ЭЦП).

Отдельно учреждение будет вести Журнал по исправлению ошибок прошлых лет по забалансовому счету (ф. 0509213), табличная часть которого заполняется за период формирования Журнала по исправлению ошибок прошлых лет в хронологическом порядке формирования бухгалтерских записей, отражающих исправление ошибок прошлых лет.

Периодичность формирования Журнала (ф. 0509213) и Журнала по исправлению ошибок прошлых лет по забалансовому счету (ф. 0509213) по конкретному забалансовому счету определяется учетной политикой, но не реже периодичности, установленной для составления и представления отчетности, формируемой на основании данных Журналов (ф. 0509213).

Форма 0509095

Ведомость доходов физических лиц, облагаемых НДФЛ, страховыми взносами (ф. 0509095) (далее — Ведомость (ф. 0509095)) применяется для формирования в электронном виде сведений:

• о выплатах, связанных с оплатой труда;
• выплат по договорам гражданско-правового характера;
• о командировочных, компенсационных, иных выплатах физическим лицам.

Ведомость не формируется по доходам, полученным в натуральной форме, облагаемым НДФЛ, страховыми взносами.

В заключение

Как видно, перечень документов и регистров в Приказе № 61н дополняет документы, существующие в Методических указаниях № 52н. Однако основным отличием от первичных документов, приведенных в Методических указаниях № 52н, является декларативное применение электронной формы новых документов. Логика такого порядка вступления в силу простая — в случае когда учреждение не ведет электронный документооборот, формат решений (о списании задолженности, об оценке справедливой стоимости, о проведении инвентаризации) может быть произвольным. Но при переходе на электронный документооборот, в особенности при унификации системы документооборота между субъектом учета и централизованными бухгалтериями, не унифицированные формы документов будут постепенно вытесняться.