Проведение инвентаризации в условиях пандемии

А. В. Пичушкин

В настоящее время действует режим повышенной готовности, введенный в целях недопущения распространения новой коронавирусной инфекции (COVID­19). У многих бухгалтеров возникли вопросы, связанные с проведением ежегодной инвентаризации. Как ее проводить в таких условиях? Можно ли вообще не проводить или проводить дистанционно? Можно ли провести частично, перенеся что­то на следующий год? Рассмотрим эти вопросы в статье.

А. В. ПИЧУШКИН, начальник управления — главный бухгалтер централизованной бухгалтерии ГБУЗ «Пензенский областной медицинский информационно­аналитический центр» Минздрава Пензенской области, член экспертного совета журнала «Бюджетный учет»

Проводить или нет?

Для начала рассмотрим положения основных нормативных правовых актов, касающихся проведения инвентаризации. В пункте 3 статьи 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано, что случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством России, федеральными и отраслевыми стандартами. В пункте 79 СГС «Концептуальные основы» отражено положение, согласно которому для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности проводится инвентаризация активов и обязательств. При инвентаризации выявляется фактическое наличие активов и обязательств, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета.

Отметим, что хотя СГС «Концептуальные основы» и не относит годовую инвентаризацию в целях составления отчетности к перечню обязательных инвентаризаций напрямую, но это следует из пункта 81 данного стандарта, в котором сказано, что проведение инвентаризации обязательно (в числе прочего) в других случаях, преду­смотренных законодательством, иными нормативными правовыми актами. И вот здесь как раз иными нормативными правовыми актами являются Инструкции № 33н и 191н.

В пункте 7 Инструкции № 191н прописано: «в целях составления годовой бюджетной отчетности проводится инвентаризация активов и обязательств в порядке, установленном экономическим субъектом в рамках формирования его учетной политики».

Согласно пункту 9 Инструкции № 33н — «в целях составления годовой бухгалтерской отчетности учреждения проводится инвентаризация активов и обязательств в порядке, установленном в рамках формирования учетной политики субъекта учета».

В итоге первый вывод, который можно сделать, звучит следующим образом: никакой возможности для отмены в 2020 году годовой инвентаризации нормативные правовые акты не оставляют.

Вывод второй: если сопоставить вышеуказанные позиции, отраженные в Инструкциях № 191н, 33н и СГС «Концептуальные основы», то получается, что никакую выборочную или частичную инвентаризацию мы не имеем права проводить.

Таким образом, годовая инвентаризация должна быть проведена в полном объеме.

Тем не менее важно иметь в виду, что учреждения при проведении годовой инвентаризации должны руководствоваться не только вышеуказанными нормативными правовыми актами федерального уровня, но и региональными нормативными правовыми актами, устанавливающими различного рода ограничения во время действия режима повышенной готовности.

Существенная проблема возникает у медицинских учреждений. Насколько целесообразно проводить инвентаризацию в помещениях, в которых оказывается медицинская помощь больным новой коронавирусной инфекцией? Ведь вопрос не только в том, что члены комиссии будут несколько мешать оказанию медицинской помощи, но и в том, что они должны быть соответствующим образом экипированы средствами индивидуальной защиты. А ведь далеко не во всех медицинских учреждениях такие специальные защитные костюмы закупались для членов инвентаризационной комиссии. Поэтому здесь встает вопрос о дистанционной инвентаризации, но ее мы рассмотрим чуть позже. Минздрав Пензенской области совместно с централизованной бухгалтерией учреждений здравоохранения Пензенской области (далее — ЦБ) направил обращение в правительство Пензенской области, которое сейчас находится на рассмотрении. В данном обращении предлагается внести дополнение в постановление губернатора Пензенской области от 16 марта 2020 г. № 27 «О введении режима повышенной готовности на территории Пензенской области» следующего содержания: «в структурных подразделениях (помещениях) государственных учреждений здравоохранения Пензенской области, в которых оказывается помощь больным новой коронавирусной инфекцией (2019-nCoV), инвентаризация имущества в целях составления годовой бухгалтерской отчетности не проводится до снятия режима повышенной готовности в Пензенской области». Если данное предложение принято не будет, то мы планируем проводить инвентаризацию в так называемых красных зонах дистанционно.

Дистанционный способ

У некоторых учреждений также возник вопрос, а можно ли инвентаризацию провести дистанционно? И если да, то как ее делать?

В письме Минфина России от 8 октября 2020 г. № 02-07-05/88028 сказано, что при введении особых ограничений согласно Закону от 21 декабря 1994 г. № 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера», направленных на защиту населения, порядок проведения инвентаризации может быть установлен на время особых условий (временно) средствами видео-, аудиофиксации, с учетом иных положений, предусматривающих соблюдение ограничений по социальной дистанции.

Также отметим, что в соответствии с приказом Минфина России от 15 июня 2020 г. № 103н «О внесении изменений в приложения № 1–5 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2015 г. № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» электронные первичные учетные документы и электронные регистры бухгалтерского (бюджетного) учета, предусмотренные настоящим приказом, применяются субъектами учета согласно принятой ими учетной политике и по мере их организационно-технической готовности, но не позднее 1 января 2021 года.

Таким образом, можно сделать вывод, что дистанционная инвентаризация возможна. Рекомендуем вариант проведения инвентаризации отразить в учетной политике учреждения (единой учетной политике при централизации учета, в части взаимодействия ЦБ и обслуживаемых учреждений).

Отдельные вопросы

Мы уже рассматривали такой документ единой учетной политики при централизации учета, как Порядок взаимодействия ЦБ и обслуживаемых учреждений, в том числе при проведении инвентаризации^[1]. Остановимся на некоторых моментах Порядка проведения инвентаризации, который утверждается самим учреждением, даже если оно обслуживается в ЦБ в части ведения бухгалтерского (бюджетного) учета.

Организационные моменты

Для проведения инвентаризации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, утвержденная приказом руководителя учреждения. В состав комиссии включаются представители администрации учреждения, руководители структурных подразделений, другие специалисты (инженеры, программисты, экономисты и т. д.).

В случае проведения инвентаризации при передаче (возврате) комплекса объектов учета (имущественного комплекса) в аренду, управление, безвозмездное пользование, хранение, а также при выкупе, продаже комплекса объектов учета (имущественного комплекса) инвентаризация осуществляется комиссией стороны, принимающей имущество, с участием представителей передающей стороны.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

В целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности инвентаризация проводится в разрезах:

• основные средства, нематериальные активы, непроизведенные активы — один раз в год по состоянию не ранее чем на 1 октября текущего года;
• незавершенное капитальное строительство и иные вложения во внеоборотные активы — по состоянию не ранее чем на 1 октября текущего года;
• библиотечный фонд — один раз в пять лет, при необходимости — ежегодно по состоянию не ранее чем на 1 октября текущего года^[2];
• материальные запасы — один раз в год по состоянию не ранее чем на 1 октября текущего года;
• незавершенное производство и расходы будущих периодов — один раз в год по состоянию не ранее чем на 1 декабря текущего года;
• наличные денежные средства — один раз в год по состоянию не ранее чем на 31 декабря текущего года;
• денежные документы — один раз в год по состоянию не ранее чем на 31 декабря текущего года;
• расчеты с дебиторами и кредиторами — один раз в год по состоянию не ранее чем на 1 декабря текущего года;
• резервы предстоящих расходов, доходы будущих периодов — один раз в год по состоянию не ранее чем на 31 декабря текущего года;
• имущество на забалансовых счетах — один раз в год по состоянию не ранее чем на 1 октября текущего года.

Для оформления результатов инвентаризации комиссия применяет следующие документы, утвержденные Методическими рекомендациями № 52н:

• Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086);
• Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087);
• Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089);
• Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092);
• Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Выявление активов, не соответствующих условиям признания актива, осуществляется путем определения «Статуса объекта учета», «Целевой функции актива» в соответствующих графах Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087).

Статус объекта и целевая функция объекта определяются инвентаризационной комиссией в ходе осмотра объектов нефинансовых активов.

Рекомендуемые характеристики «Статуса объекта», «Целевой функции» приведены на рисунке 1 (в части основных средств) и рисунке 2 (в части материальных запасов).

Особенности проведения

Инвентаризация основных средств проводится один раз в год в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Инвентаризация библиотечных фондов проводится при смене руководителя библиотеки, а также раз в пять лет. При инвентаризации библиотечного фонда комиссия проверяет книги путем подсчета, электронные документы — по количественным показателям и контрольным суммам.

Материальные запасы комиссия проверяет по каждому ответственному лицу и по местам хранения. При инвентаризации материальных запасов, которых нет в учреждении (на складах других организаций), проверяется обоснованность сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

При инвентаризации расходов будущих периодов комиссия проверяет:

• суммы расходов из документов, подтверждающих расходы будущих периодов — счетов, актов, договоров, накладных;
• правильность сумм, списываемых на расходы текущего года.

Для результатов инвентаризации расходов будущих периодов применяется Акт инвентаризации расходов будущих периодов № инв-11 (ф. 0309010), утвержденный приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (применяется в части, не противоречащей действующему законодательству).

При инвентаризации резервов предстоящих расходов комиссия проверяет правильность их расчета и обоснованность создания.

В части резерва по сомнительным долгам проверяется обоснованность сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.

В части резерва на оплату отпусков проверяют:

• количество дней неиспользованного отпуска;
• суммы расходов на оплату труда за неиспользованные дни отпуска;
• суммы отчислений на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, начисленные на резерв отпусков.

При инвентаризации доходов будущих периодов комиссия проверяет правомерность отнесения полученных доходов к доходам будущих периодов. К доходам будущих периодов относятся:

• доходы от аренды (в том числе льготной аренды);
• суммы доходов от субсидий на финансовое обеспечение государственного задания, субсидий на иные цели по соглашениям, заключенным с Минздравом Пензенской области.

Также контролируется правильность формирования оценки доходов будущих периодов, обоснованность наличия остатков.

Инвентаризация драгоценных металлов, драгоценных камней, ювелирных и иных изделий из них проводится в соответствии с разделом III Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 9 декабря 2016 г. № 231н «Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении».

Оформление результатов

После завершения инвентаризации выявленные расхождения (неучтенные объекты, недостачи) должны быть отражены в бухгалтерском учете, а при необходимости — соответствующие материалы направлены в судебные органы для предъявления гражданского иска. В случае завершения инвентаризации после истечения финансового года, но до составления годовой бухгалтерской отчетности результаты подлежат отражению в учете в отчетном году.

Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того месяца, по состоянию на который проводилась инвентаризация, а по годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском (финансовом) отчете.

На суммы выявленных излишков, недостач основных средств, нематериальных активов, материальных запасов инвентаризационная комиссия требует объяснение с ответственного лица по причинам расхождений с данными бухгалтерского учета. Приказом руководителя учреждения создается комиссия для проведения внутреннего служебного расследования для выявления виновного лица, допустившего возникновение несохранности доверенных ему материальных ценностей.