Цифровая учетная политика
Фундаментом для эффективной трансформации множества управленческих процессов в различных сферах государственного управления, в том числе управления финансово-хозяйственной деятельностью (ФХД) организаций, включая сферу бухгалтерского учета (БУ), служат те широкие возможности, которые предоставляют сегодня информационные технологии (ИТ).
А. В. СЕМУНКИН, заместитель директора Департамента информационных технологий в сфере управления государственными и муниципальными финансами и информационного обеспечения бюджетного процесса Минфина России
Ю. Г. ЕРМАК, начальник Управления сводной бюджетной отчетности, бухгалтерской отчетности учреждений и методического обеспечения бухгалтерского учета Департамента финансов города Москвы
В предыдущей статье[1] авторами был рассмотрен вопрос о своевременности переосмысления подходов к организации ведения бухгалтерского учета в части правил формирования и утверждения учетной политики для целей бухгалтерского учета (УП) в условиях цифровой трансформации национальной экономики, в том числе в рамках национальной программы «Цифровая экономика», и сделан вывод о необходимости решения задачи перехода от документарной к цифровой учетной политике (ЦУП).
Современные информационные системы (ИС), используемые для автоматизации БУ, позволяют фактически полностью отказаться от бумажных документов, переведя большинство существующих бизнес-процессов, связанных с организацией и ведением БУ, в электронный вид с обеспечением юридической значимости совершаемых действий: документы создаются, обрабатываются, хранятся, подписываются электронной подписью и передаются в другие системы. Став электронными, документы живут не просто по правилам бумажных документов, а как «данные», «информация» — они структурированы, унифицированы, гарантированно достоверны, интероперабельны и интегральны.
Вместе с тем, несмотря на очевидное превалирование «данных» и «информации» в ИС БУ над УП, до настоящего момента УП в контексте фиксированной настройки ИС БУ (или ЦУП) впрямую не рассматривалась.
Правовые и распорядительные документы в электронной форме
Как отмечалось в предыдущей статье, УП представляет собой утвержденный соответствующими распорядительными актами организации, оформленными в установленном порядке на бумажном носителе, набор единых правил, определяющих рабочий план счетов бухгалтерского учета, порядок документооборота, не регламентированные законодательством формы первичных учетных документов, порядок проведения инвентаризации и иные индивидуальные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.
Для обсуждения возможности перехода от УП как отдельных бумажных документов к ЦУП необходимо подробно рассмотреть вопрос о возможности принятия правовых и распорядительных документов организации, утверждающих УП, в электронном виде с учетом требований действующего законодательства, регулирующих организацию документирования управленческой деятельности.
Базовыми законодательными актами, определяющими требования в указанной сфере, являются: Законы от 27 июля 2006 г. № 149‑ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» (далее — Закон № 149‑ФЗ), от 22 октября 2004 г. № 125‑ФЗ «Об архивном деле в Российской Федерации» (далее — Закон № 125‑ФЗ) и от 6 апреля 2011 г. № 63‑ФЗ «Об электронной подписи» (далее — Закон № 63‑ФЗ). Помимо перечисленных законов следует руководствоваться системой стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу (входит в состав национальной системы стандартов России[2]), в числе которых для рассмотрения предмета статьи наиболее актуальны: ГОСТ Р
Учитывая положения вышеуказанных документов, можно выделить следующее.
1. Требования для организации документирования управленческой деятельности и работы с документами определены положениями Закона № 149‑ФЗ и устанавливают обязательность документирования информации. При этом согласно пункту 2 статьи 11 Закона № 149‑ФЗ для государственных органов, органов местного самоуправления документирование информации осуществляется в соответствии с правилами делопроизводства, установленными уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в сфере архивного дела и делопроизводства[3] (особенности правил документирования информации в государственных органах и органах местного самоуправления будут рассмотрены отдельно).
Документированная информация — это зафиксированная на материальном носителе путем документирования информация с реквизитами, позволяющими определить такую информацию или в установленных законодательством случаях — ее материальный носитель (п. 11 ст. 2 Закона № 149‑ФЗ). Определение термина «информация» содержится в пункте 1 статьи 2 Закона № 149‑ФЗ — это сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления.
Непосредственно термин «документ» приведен в подпункте 7 пункта 3.1 ГОСТ Р
2. Перечень реквизитов, позволяющих идентифицировать документ, определен ГОСТ Р
Одним из реквизитов, необходимых для придания распорядительному документу юридической значимости, является «подпись». При этом, говоря о юридической значимости электронных документов, следует руководствоваться положениями пункта 1 статьи 6 Закона № 63‑ФЗ, которыми установлено, что информация в электронной форме, подписанная усиленной квалифицированной электронной подписью[4], признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, и может применяться в любых правоотношениях в соответствии с законодательством, кроме случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе.
3. Также необходимо отметить требование для организации документирования управленческой деятельности, определенное Законом № 125‑ФЗ и устанавливающее согласно пункту 1 статьи 17 обязанность государственных органов, органов местного самоуправления, организаций и граждан, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, обеспечивать сохранность архивных документов, в том числе документов по личному составу, в течение сроков их хранения, установленных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами, а также перечнями документов, предусмотренными пунктом 3 статьи 6 и пунктами 1 и 1.1 статьи 23 Закона № 125‑ФЗ. При этом перечни типовых архивных документов с указанием сроков их хранения и инструкции по применению утверждает уполномоченный федеральный орган исполнительной власти в сфере архивного дела и делопроизводства (№ 3 ст. 6 Закона № 125‑ФЗ).
Перечень типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения утвержден приказом Росархива от 20 декабря 2019 г. № 236, принятым в соответствии с указанным выше пунктом 3 статьи 6 Закона № 125‑ФЗ (далее — Приказ № 236). Согласно пункту 4.1 «Бухгалтерский учет и отчетность» подраздела 4 «Учет и отчетность» раздела «Организация системы управления» приложения к Приказу № 236 для документов учетной политики (стандарты бухгалтерского учета экономического субъекта, рабочий план счетов бухгалтерского учета, формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета) установлены пятилетние сроки хранения.
Из перечисленных выше норм федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов и иных документов следует, что распорядительный акт об утверждении УП может быть издан в форме электронного документа при соблюдении в том числе соответствующих информационно-технических условий, в первую очередь подразумевающих применение усиленной квалифицированной электронной подписи (УКЭП) и обеспечение хранения таких электронных документов в течение пяти лет.
Отметим, что существуют отдельные вопросы долговременного юридически значимого хранения ЭД, которые оставлены за рамками статьи в силу того, что они носят больше технический характер и, хотя представляются существенными, но объективно разрешимы[5].
Особенности документирования информации в государственных органах и органах местного самоуправления
Как было сказано выше, в соответствии с пунктом 2 статьи 11 Закона № 149‑ФЗ в государственных органах (органах местного самоуправления) документирование информации осуществляется в соответствии с правилами делопроизводства, утвержденными приказом Росархива от 22 мая 2019 г. № 71 (далее — Приказ № 71), которые включают в себя в том числе порядок документирования управленческой деятельности в форме электронных документов.
Из положений Приказа № 71 следует, что в государственных органах (органах местного самоуправления) должна быть разработана инструкция по делопроизводству, утверждаемая правовым актом государственного органа (органа местного самоуправления), которая устанавливает единый порядок делопроизводства, бланки документов, состав реквизитов документов, правила их оформления, требования к созданию документов, особенности подготовки отдельных видов документов и иные требования, связанные с организацией делопроизводства в органах государственной власти (органах местного самоуправления).
Согласно пункту 1.4 приложения к Приказу № 71 требования правил делопроизводства применяются к бухгалтерской, кадровой и другой специальной документации в части общих принципов работы с документами, а также подготовки документов к передаче на архивное хранение. При разработке инструкции по делопроизводству государственный орган (орган местного самоуправления) обязан руководствоваться общими Правилами делопроизводства в государственных органах, органах местного самоуправления (далее — Правила), утвержденными Приказом № 71, а также ГОСТ Р 7.0.97.
В соответствии с пунктом 2.2 Правил в государственном органе (органе местного самоуправления) создаются документы на бумажном носителе, электронные документы и электронные копии документов, полученные в результате оцифровки (например, сканирования) документов на бумажном носителе. При этом пунктом 2.4 Правил определено, что документы государственного органа (органа местного самоуправления) могут создаваться и храниться исключительно в форме электронных документов вне зависимости от сроков их хранения, если хранение их в форме электронных документов предусмотрено законодательными актами или нормативными правовыми актами уполномоченного федерального органа исполнительной власти в сфере архивного дела и делопроизводства.
Одновременно пунктом 2.4 Правил установлено ограничение для федеральных органов исполнительной власти: перечень видов документов, создание, хранение и использование которых должны осуществляться в форме электронных документов при организации внутренней деятельности, подлежит согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в сфере архивного дела и делопроизводства[6].
Что касается работы с электронными документами, то абзацем 2 пункта 2.10 приложения к Приказу № 71 оговорено, что электронные документы, направляемые в государственные органы и органы местного самоуправления, подписываются усиленной квалифицированной электронной подписью, порядок применения которой установлен Федеральным законом № 63‑ФЗ и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации (общие требования федерального законодательства рассмотрены в указанной статье ранее).
Также необходимо отметить, что пункт 2.13 приложения к Приказу № 71 определяет, что особенности подготовки отдельных видов документов устанавливаются инструкцией по делопроизводству государственного органа, органа местного самоуправления.
Важно подчеркнуть, что в положениях Приказа № 71 уделено значительное внимание использованию в целях организации документооборота соответствующих информационных систем и взаимодействию между ними, а также с федеральной системой Межведомственного электронного документооборота (МЭДО), однако в контексте рассматриваемого вопроса перевода УП в электронную форму никаких ограничений данные разделы не устанавливают. Таким образом, общие подходы, сформированные на законодательном уровне и установленные нормативными правовыми актами Росархива, не ограничивают государственные органы (органы местного самоуправления) в переходе на безбумажный документооборот при формировании документов УП при условии отражения данного подхода в инструкции по делопроизводству и при соблюдении законодательно установленных требований к применяемым информационным технологиям (ИС, ЭП).
Подводя итог рассмотрению норм действующего законодательства, можно сделать однозначный вывод о правомочности подписания УП в форме электронного документа для организаций любой организационно-правовой формы, включая государственные органы (органы местного самоуправления) и государственные (муниципальные) учреждения.
Элементы УП в ИС
Перейдем к рассмотрению вопроса о потенциальном наличии всех необходимых элементов УП в ИС БУ. Информационной основой автоматизированного учета во всех ИС являются компоненты для ведения справочников, классификаторов, настройки правил обработки документов и алгоритмов их преобразования, в совокупности называемые нормативно-справочной информацией (НСИ), применение которой позволяет настроить учет в соответствии с потребностями организации и которая хранится в ИС БУ в структурированном виде.
Таким образом, НСИ ИС БУ является по сути реализацией УП средствами ИС. В числе основных справочников и классификаторов, используемых в ИС для целей ведения БУ, можно указать план счетов и их корреспонденцию, элементы бюджетной классификации, источники финансового обеспечения, типы и шаблоны документов, классификаторы номенклатур товарно-материальных ценностей и т. д. Также в составе ИС реализованы инструменты параметризации и настройки отдельных действий и операций пользователей, определяющие в том числе правила формирования и обработки документов (информации). Например, выбор корреспонденции счетов или кода операции сектора государственного управления (КОСГУ) в зависимости от вида и реквизитов вводимого в ИС БУ ЭД.
Внимание!
Нормативно-справочная информация — условно-постоянный компонент корпоративной информации, являющийся основой для унификации и нормализации данных, сопровождающих протекающие бизнес-процессы, а также регламентацию деятельности организации. Другими словами, нормативно-справочная информация — это информационный ресурс компании, формируемый внутри и получаемый, как правило, извне. Она содержит стандарты, требования, правила, положения и прочую информацию, нормирующую и систематизирующую деятельность компании (https://dic.academic.ru/dic.nsf/ruwiki/302417).
При этом очевидно, что в состав НСИ существующих ИС БУ не входят описательные разделы УП, содержащие изложение организационных и методологических положений и аспектов, которые в то же время в том или ином виде в существенной степени определены в форме настройки отмеченной выше НСИ ИС БУ.
Например, ИС БУ не содержит в составе ЭД порядок проведения инвентаризации, но позволяет формировать инвентаризационные описи (сличительные ведомости) по определенному алгоритму заполнения отдельных полей на основании учетных данных ИС БУ. Также следует рассматривать возможности современных ИС БУ по настройке обмена ЭД и их согласования и утверждения в зависимости от назначенных прав доступа пользователей, основой для параметризации которых служит утвержденный в составе документов УП график документооборота.
Несмотря на указанную неполноту наполнения ИС БУ с точки зрения наличия документов, не подлежащих структурированному изложению в понятиях ИС, отсутствуют какие-либо технические или иные препятствия для включения в ИС БУ соответствующих возможностей для формирования подобных элементов УП в электронной форме[7]. Следовательно, можно сделать положительное заключение об отсутствии каких-либо ограничений для реализации в ИС БУ всех элементов УП, включая текстовые разделы.
Таким образом, совокупность структурированной НСИ из состава УП и неструктурированных (текстовых) элементов УП, включенных в ИС БУ, и будет при соблюдении установленных требований к оформлению распорядительных актов цифровой учетной политикой.
Состояние НСИ ИС БУ как ЭД «УП»
Перейдем к рассмотрению вопроса о том, какие условия должны быть соблюдены для признания исчерпывающей совокупности элементов УП, реализованных в ИС БУ, юридически значимым распорядительным актом, сформированным в электронном виде.
Как было указано выше, следуя нормам действующего законодательства, признание ЭД равнозначным бумажному обеспечивается использованием для его подписания УКЭП. Учитывая ранее сделанный вывод о возможности издания УП как распорядительного акта в форме ЭД, можно в общем виде прийти к заключению, что наложение УКЭП уполномоченного лица организации на совокупность значимой НСИ ИС БУ, представляющей элементы УП, и текстовые разделы, являющиеся неструктурируемыми (текстовыми) элементами УП, приводит де-факто к ситуации, когда состояние ИС БУ, зафиксированное подобным образом, является не просто УП в форме ЭД, а непосредственно ЦУП (см. рисунок 1).
Для признания подобного действия значимым де-юре, в контексте рассматриваемого вопроса, должны быть также учтены следующие требования:
1. При создании электронной подписи средства электронной подписи должны показывать самостоятельно или с использованием программных, программно-аппаратных и технических средств, необходимых для отображения информации, подписываемой с использованием указанных средств, лицу, осуществляющему создание электронной подписи, содержание информации, подписание которой производится (подп. 1 п. 2 ст. 12 Закона № 63).
2. При проверке электронной подписи средства электронной подписи должны показывать самостоятельно или с использованием программных, программно-
аппаратных и технических средств, необходимых для отображения информации, подписанной с использованием указанных средств, содержание ЭД, подписанного электронной подписью (подп. 1 п. 3 ст. 12 Закона № 63).
Выполнение указанных норм по сути означает, что ЦУП при подписании должна быть визуализирована и очевидно соответствовать требованиям, установленным правилами делопроизводства к оформлению распорядительных актов в организации, в которых следует учесть возможность принятия распорядительного акта об утверждении УП в форме ЭД. В существующих ИС БУ подобного решения нет, но реализация требуемой функциональности представляет собой вполне понятную техническую задачу, выполнение которой возможно существующими средствами и не требует создания новых технологий.
Отказ от УП как классического бумажного распорядительного документа и переход к ЦУП означает для организации, что зафиксированное посредством ЭП состояние значимой для УП НСИ обеспечивает однозначную актуальность ведения бухгалтерского учета в соответствии с принимаемой политикой. Изменение по мере необходимости УП — это внесение изменений в НСИ, включаемую в состав ЦУП, и наложение новой ЭП. Кроме того, использование ЦУП решает в определенном виде проблему интерпретаций, упомянутую в предыдущей статье, за счет того, что, подписывая ЦУП, уполномоченные лица организации сразу понимают, как настроена ИС. Не менее полезным представляется использование возможностей ЦУП при передаче функций по ведению бухгалтерского учета во внутриведомственные и межведомственные централизованные бухгалтерии благодаря изначальной унификации ИС БУ и создании текстовых документов в режиме унифицированного конструктора при обслуживании множества организаций.
Заключение
В завершение статьи важно отметить, что рассмотренная проблематика перевода правовых и распорядительных документов в форму ЭД и задачи технической реализации ЦУП фактически ставят перед нами вопрос о том, насколько вообще в современных условиях целесообразно утверждать УП распорядительным документом? И кажется, что ответ на этот вопрос очевиден и для его окончательного получения требуется уже лишь соответствующая доработка базовых нормативных правовых актов, определяющих правила организации бухгалтерского учета и формулирующих общие требования к ЦУП.
[2] См. Закон от 29 июня 2015 г. № 162‑ФЗ «О стандартизации в Российской Федерации».
[3] Указом Президента России от 22 июня 2016 г. № 293 уполномоченным органом определено Федеральное архивное агентство (Росархив), руководство деятельностью которого в соответствии с Указом Президента России от 4 апреля 2016 г. № 151 осуществляет Президент России; ранее Росархив находился в ведомственном подчинении Минкультуры России.
[4] Подробнее см. пункт 4 статьи 5 Закона № 63‑ФЗ.
[5] Для интересующихся указанной проблематикой рекомендуем обратиться, например, к решениям, примененным Минфином России при реализации положений Закона от 23 июня 2016 г. № 219‑ФЗ «О внесении изменений в федеральный закон «Об актах гражданского состояния».
Также необходимо учитывать ожидаемые результаты в рамках реализуемых в настоящее время отдельных мероприятий направления «Нормативное регулирование» национальной программы «Цифровая экономика» (в частности, мероприятий 01.01.001.002, 01.01.002.004).
[7] В качестве примера формирования текстовых элементов электронных структурированных документов можно привести соглашения на предоставление субсидий из бюджетов бюджетной системы России, реализованных как на федеральном уровне, так и в ряде субъектов России.
Внимание!
Нестрогое определение ЦУП для целей статьи:
Цифровая учетная политика — это фиксированное в конкретный момент времени состояние ИС БУ, при котором однозначно и достоверно установлены и определены в полном объеме состав и содержание справочников и словарей, набор правил, алгоритмов и ограничений, контролей, текстовые документы, не подлежащие структурированному изложению в понятиях ИС и включенные в ИС ad hoc, что в совокупности реализует требования к организации ведения бухгалтерского учета в объеме не менее установленного действующим законодательством для УП.