Порядок проведения и отражения результатов инвентаризации в организациях государственного сектора

А. Ю. Опальский

В предыдущей публикации^[1] были рассмотрены общие принципы проведения инвентаризации в учреждениях на примере инвентаризации основных средств. В этой статье разберем особенности проведения таких мероприятий в отношении иных видов имущества и обязательств учреждения.

Инвентаризация нематериальных активов

В соответствии с пунктом 3.8 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49 (далее — Методические указания), при инвентаризации нематериальных активов учреждению необходимо проверить:

• наличие документов, подтверждающих права организации на их использование;
• правильность и своевременность отражения нематериальных активов на балансе.

Одновременно с инвентаризацией нематериальных активов учреждению следует провести инвентаризацию затрат на научно-исследовательские, опытно-конструкторские работы (НИОКР). При проведении инвентаризации фактически произведенные затраты на НИОКР, учитываемые на счетах 0 106 22 000 «Вложения в нематериальные активы — особо ценное движимое имущество учреждения» или 0 106 32 000 «Вложения в нематериальные активы — иное движимое имущество учреждения», должны быть подтверждены документами (актами выполненных работ или отдельных этапов работ). Остаток на указанных счетах будет отражать данные о незавершенных (не оформленных документально) НИОКР. Учреждению следует руководствоваться постановлением Правительства РФ от 14 января 2002 г. № 7 «О порядке инвентаризации и стоимостной оценке прав на результаты научно-технической деятельности». При проведении этого мероприятия по каждому выявленному результату научно-технической деятельности комиссия, в соответствии с законодательством РФ или договором на выполнение работ, в ходе которых получен результат научно-технической деятельности, определяет:

• потенциального правообладателя или правообладателя;
• рекомендации по осуществлению юридически значимых действий по правовой охране выявленных результатов научно-технической деятельности в качестве объектов исключительных прав;
• рекомендации по введению в отношении информации о выявленном результате научно-технической деятельности режима коммерческой тайны.

Методические рекомендации по проведению инвентаризации прав на результаты научно-технической деятельности установлены совместным распоряжением Минимущества, Минпромнауки, Минюста России от 22 мая 2002 г. № 1272-р/Р-8/149 (далее — Распоряжение). Указанным Распоряжением установлены формы инвентаризационных документов для отражения:

• исключительных прав на результаты научно-технической деятельности (далее — РНТД);
• потенциально охраноспособных РНТД;
• РНТД, не являющихся объектами исключительных прав.

В случае если учреждение примет решение использовать эти формы при проведении инвентаризации РНТД, их необходимо предусмотреть в учетной политике.

На основании научно-технического, правового и экономического анализа, а также результатов проведенной идентификации субъектов прав на РНТД по каждому выявленному объекту инвентаризационная комиссия проводит подготовку рекомендаций по осуществлению юридически значимых действий для получения охранного документа или сохранения информации о выявленном РНТД в режиме коммерческой тайны для установления порядка его правомерного использования в гражданском обороте.

Учреждениям высшего образования, а также научным учреждениям следует обратить особое внимание на инвентаризацию нематериальных активов. Зачастую студенты или работники таких учреждений в процессе учебы (работы) получают охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации. При регистрации исключительных прав на эти результаты деятельности, как правило, правообладателем становится учреждение. Таким образом у учреждения появляются патенты (свидетельства) на изобретения, полезные модели, промышленные образцы и т. д., которые могут быть выявлены инвентаризационной комиссией как излишки по результатам инвентаризации. При выявлении таких объектов учреждению следует обратить внимание на положения Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н). Согласно пункту 56 Инструкции № 157н к нематериальным активам относятся объекты нефинансовых активов, предназначенные для неоднократного и (или) постоянного использования на праве оперативного управления в деятельности учреждения при условии, что объект способен приносить учреждению экономические выгоды в будущем. В случае если учреждение не планирует использовать объект в своей деятельности, то отражать его на балансе в качестве излишков по результатам инвентаризации не следует. Если условия пункта 56 выполняются, объект по результатам инвентаризации признается излишками и принимается к учету по оценочной стоимости, определяемой в соответствии с пунктом 25 Инструкции № 157н как сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к учету. В таких случаях, как правило, стоимость объекта определяется независимым квалифицированным оценщиком.

Для отражения результатов инвентаризации нематериальных активов (счет 0 102 00 000 «Нематериальные активы») учреждению следует использовать Инвентаризационную опись (сличительную ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087).

Инвентаризация непроизведенных активов

В соответствии с пунктом 71 Инструкции № 157н земельные участки, используемые учреждениями на праве постоянного (бессрочного) пользования (в том числе расположенные под объектами недвижимости), учитываются на счете 103 00 000 «Непроизведенные активы» на основании документа (свидетельства), подтверждающего право пользования земельным участком. Таким образом, перед проведением инвентаризации непроизведенных активов целесообразно найти указанные свидетельства и подтвердить правомерность отражения земельных участков на балансовом счете.

Согласно пункту 71 Инструкции № 157н земельные участки отражаются на балансе по их кадастровой стоимости. Кадастровая стоимость земельных участков может быть изменена, следовательно, учреждению целесообразно сравнить балансовую стоимость земельных участков с их текущей кадастровой стоимостью и в случае, если они различаются, произвести корректировку стоимости участков на балансе.

В соответствии с пунктом 2.2 письма Минфина России от 19 декабря 2014 г. № 02-07-07/66918 изменение стоимости земельных участков, принятых ранее к бухгалтерскому учету по стоимости приобретения, в связи с переходом к учету земельных участков по кадастровой стоимости отражается в бухгалтерском учете записью:

Дебет 0 103 11 330
«Увеличение стоимости земли — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 0 401 10 180
«Прочие доходы»
— увеличена (уменьшена) стоимость земельного участка.

В случае увеличения балансовой стоимости показатель указывается в положительном значении — со знаком «плюс», в случае уменьшения балансовой стоимости — со знаком «минус». Указанные принципы можно использовать и при проведении корректировки кадастровой стоимости в случае ее увеличения (уменьшения).

Пример 1

В связи с изменениями в учете учреждение в 2015 году приняло на баланс земельный участок, находящийся на праве постоянного бессрочного пользования на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование». Кадастровая стоимость земельного участка — 2,5 млн рублей. В 2016 году она уменьшилась на 200 тыс. рублей.

В учете учреждения изменение кадастровой стоимости земельного участка отразится записью:

В 2015 году

Уменьшение по забалансовому счету 01 «Имущество, полученное в пользование»
— списан с забалансового счета земельный участок кадастровой стоимостью 2,5 млн рублей;
Дебет 4 103 11 330
«Увеличение стоимости земли — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 4 401 10 180
«Прочие доходы»
— принят к балансовому учету по кадастровой стоимости (2,5 млн руб.) земельный участок.

В 2016 году

Дебет 4 103 11 330
«Увеличение стоимости земли — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 4 401 10 180
«Прочие доходы»
— уменьшена кадастровая стоимость земельного участка методом «красное сторно» на 200 тыс. рублей.

Внимание!

При изменении кадастровой стоимости земельного участка следует помнить, что ни бюджетным, ни автономным, ни казенным учреждениям нельзя распоряжаться недвижимым имуществом без согласования с собственником (ст. 298 ГК РФ).

При корректировке балансовой стоимости земельных участков учреждению также следует обратить внимание на порядок расчета земельного налога. В соответствии с пунктом 1 статьи 391 Налогового кодекса налоговая база по земельному налогу определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в этом и предыдущих налоговых периодах, кроме исправления технической ошибки, допущенной органом, осуществляющим государственный кадастровый учет.

Для отражения результатов инвентаризации непроизведенных активов (счет 0 103 00 000 «Непроизведенные активы») учреждения применяют Инвентаризационную опись (сличительную ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087).

Инвентаризация материальных запасов

В соответствии с пунктом 3.15 Методических указаний товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.). Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Руководитель организации должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).

При проведении инвентаризации должно быть приостановлено поступление и выбытие материальных ценностей. Если приемку ценностей приостановить невозможно, тогда, в соответствии с пунктом 3.18 Методических указаний, товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации, заносятся в отдельную опись, в которой указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или, по его поручению, — члена комиссии) делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую внесены эти ценности.

Согласно пункту 3.19 Мето­дических указаний при длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях, и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации, в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в отдельную опись. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или, по его поручению, — члена комиссии.

При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается, комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

При проведении инвентаризации материальных запасов в отличие от основных средств возможны следующие ситуации:

• выявление недостач в пределах норм естественной убыли;
• применение пересортицы.

В соответствии с приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003 г. № 95 под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

В случае если учреждение планирует применять нормы естественной убыли при инвентаризации, указанное положение целесообразно предусмотреть в учетной политике. При этом учреждениям следует обратить внимание на такой момент: нормы естественной убыли применяются для определения величины потерь при хранении или при транспортировке товарно-материальных ценностей.

Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение. Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Единого приказа с перечислением всех норм убыли по всем категориям продовольственных и непродовольственных товаров не существует. Нормы естественной убыли устанавливаются приказами профильных органов власти, к примеру:

• продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания — приказом Минпромторга России от 1 марта 2013 г. № 252;
• при хранении (сливе, наливе) химической продукции — приказом Минпромторга России от 8 ноября 2010 г. № 1000;
• при хранении лекарственных средств в аптечных учреждениях (организациях), организациях оптовой торговли лекарственными средствами и учреждениях здравоохранения — приказом Минздрава России от 9 января 2007 г. № 2.

Медицинским учреждениям следует также иметь в виду, что в соответствии с пунктом 5 приказа Минздрава России от 20 июля 2001 г. № 284 «Об утверждении норм естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности» к готовым лекарственным средствам промышленного производства и весовым медикаментам (в том числе этиловому спирту), реализованным в оригинальной (заводской, фабричной, складской) упаковке, нормы естественной убыли не применяются.

Окончательное решение о применении норм естественной убыли для списания материальных ценностей на расходы или на отнесение на недостачу виновного лица принимает руководитель учреждения.

Пример 2

В ходе инвентаризации в бюджетном учреждении обнаружена недостача продуктов питания в кладовой на общую сумму 800 рублей, приобретенных за счет субсидии на выполнение государственного задания (в том числе в пределах норм естественной убыли — 50 руб., сверх норм естественной убыли — 750 руб.). При оформлении результатов инвентаризации руководителем было принято решение о списании продуктов в пределах норм естественной убыли на расходы с применением счета 109 80 272 «Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части амортизации основных средств и нематериальных активов».

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет 4 109 80 272
«Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части расходования материальных запасов»
Кредит 4 105 32 440
«Уменьшение стоимости продуктов питания — иного движимого имущества учреждения»
— списана естественная убыль материальных запасов в пределах норм естественной убыли на основании Акта о списании материальных запасов в размере 50 рублей;

Дебет 4 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
Кредит 4 105 32 440
«Уменьшение стоимости продуктов питания — иного движимого имущества учреждения»
— списана с баланса стоимость материальных ценностей по балансовой стоимости в размере 750 рублей;

Дебет 2 209 74 560
«Увеличение дебиторской задолженности по ущербу материальных запасов»
Кредит 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
— начислена задолженность по выявленным недостачам, хищениям, иным потерям, отнесенным за счет виновных лиц (отражается по восстановительной стоимости) в размере 750 рублей.

Внимание!

В соответствии с пунктом 220 Инструкции № 157н при определении размера ущерба, причиненного недостачами, хищениями, следует исходить из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов. Балансовая стоимость недостающих материальных запасов может не совпадать с восстановительной стоимостью, подлежащей отражению на счете 0 209 74 000 «Расчеты по ущербу материальных запасов».

Продолжение примера 2

Предположим, что в предыдущем примере восстановительная стоимость недостающих продуктов питания оказалась больше балансовой (по причине роста цен). Стоимость была определена комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов и составила 920 рублей. В учете учреждения задолженность материально ответственного лица отразится следующим образом:

Дебет 2 209 74 560
«Увеличение дебиторской задолженности по ущербу материальных запасов»
Кредит 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
— начислена задолженность по выявленным недостачам, хищениям, иным потерям, отнесенным за счет виновных лиц (отражается по восстановительной стоимости) в размере 920 рублей.

Медицинским учреждениям при определении размера ущерба следует обратить особое внимание на пункт 6 Закона от 8 января 1998 г. № 3?ФЗ «О наркотических средствах и психотропных веществах», согласно которому работник в соответствии с законодательством о труде несет материальную ответственность в размере 100-кратного размера прямого действительного ущерба, причиненного юридическому лицу в результате хищения либо недостачи наркотических средств, психотропных веществ или их прекурсоров.

В соответствии с пунктом 5.3 Методических указаний взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период у одного и того же проверяемого лица в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии. Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.

В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.

Пример 3

В ходе инвентаризации в буфете учреждения у материально ответственного лица были обнаружены:

• недостача макарон «А» — 1 кг по стоимости 95 рублей;
• излишек макарон «Б» — 1 кг по стоимости 70 рублей.

Руководителем учреждения было принято решение о применении пересортицы. В соответствии с Методическими указаниями с материально ответственного лица удержано 25 рублей (95 — 70).

В учете учреждения ситуация отразится записями:

Дебет 2 209 74 560
«Увеличение дебиторской задолженности по ущербу материальных запасов»
Кредит 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
— начислена задолженность по выявленным недостачам в связи с применением пересортицы в размере 25 рублей.

Для отражения результатов инвентаризации материальных запасов (счет 0 105 00 000 «Материальные запасы») учреждению следует использовать Инвентаризационные описи (сличительные ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087).

Инвентаризация объектов незавершенного строительства

В соответствии с пунктом 3.32 Методических указаний при инвентаризации незавершенного капитального строительства в описях указывается наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и иные сведения. При этом отдельно проверяется:

• не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом;
• состояние законсервированных и временно прекращенных объектов — по этим объектам, в частности, необходимо выявить причины и основания для их консервации.

При инвентаризации объектов незавершенного строительства суммы, отраженные на счете 0 106 10 000 «Вложения в недвижимое имущество учреждения», сравниваются с имеющимися данными о стоимости выполненных работ (Акты КС-2 «Акт о приемке выполненных работ», КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» и т. д.). На законченные объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются особые описи (п. 3.33 Методических указаний).

На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация. Одновременно учреждениям следует обратить внимание на обновленный порядок списания с баланса незавершенных капитальных вложений. В соответствии с пунктом 53 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н, признание расходами текущего финансового года произведенных капитальных вложений в объекты основных средств, нематериальных активов, которые не были созданы (не признаны активами), в том числе в сумме расходов по разработке проектно-сметной документации, строительно-монтажным работам, и иных расходов, не приведших к возведению (созданию) объекта основного средства (объекта незавершенного строительства), при наличии решения о прекращении реализации инвестиционного проекта, в рамках которого осуществлялись капитальные вложения, отражается по дебету счета 0 401 20 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы». Аналогичное положение предусмотрено пунктом 53 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 23 декабря 2010 г. № 183н для автономных учреждений.

Пример 4

Учреждению была выделена субсидия на капитальные вложения в сумме 11 млн рублей. По результатам капитальных вложений построить объект не удалось, и по согласованию с учредителем было принято решение о прекращении реализации инвестиционного проекта. В учете учреждения операция отразится записями:

Дебет 6 106 11 310
«Увеличение вложений в основные средства — недвижимое имущество учреждения»
Кредит 6 302 31 730
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению основных средств»
— сформированы капитальные вложения за счет субсидии на цели осуществления капитальных вложений в размере 11 млн рублей;

Дебет 6 401 20 273
«Чрезвычайные расходы по операциям с активами»
Кредит 6 106 11 410
«Уменьшение вложений в основные средства — недвижимое имущество учреждения»
— признаны произведенные капитальные вложения, не приведшие к возведению объекта основного средства (на основании решения о прекращении реализации инвестиционного проекта) в размере 11 млн рублей.

Порядок списания капитальных вложений для казенных учреждений отличен. В соответствии с пунктом 34 Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н, признание произведенных вложений в объекты незавершенного строительства расходами текущего финансового года при принятии решения о прекращении строительства отражается записью:

Дебет 0 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
Кредит 0 106 11 410
«Уменьшение вложений в основные средства — недвижимое имущество учреждения».

Внимание!

Несмотря на то что счет 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы» относится к разделу «нефинансовые активы», применение Инвентаризационных описей (сличительных ведомостей) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) представляется нецелесообразным в силу особого характера проведения инвентаризации по указанным объектам учета. В этой ситуации учреждению целесообразно разработать специальную форму инвентаризационной описи по объектам незавершенного строительства и закрепить ее в учетной политике учреждения.

Инвентаризация незавершенного производства

В соответствии с пунктом 3.27 Методических указаний при инвентаризации незавершенного производства в организациях, занятых промышленным производством, необходимо:

• определить фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве;
• определить фактическую комплектность незавершенного производства (заделов);
• выявить остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.

В соответствии с пунктом 137 Инструкции № 157н продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), преду­смотренных технологическим процессом, а также изделия, не укомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству. Незавершенное производство отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости прямых затрат. Сумма общехозяйственных расходов учреждения не включается в фактическую стоимость незавершенного производства. Таким образом, при инвентаризации незавершенного производства учреждение сравнивает учетные данные по счету 0 109 60 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» с реально понесенными и документально подтвержденными расходами. Проверка незавершенного производства (деталей, узлов, агрегатов) производится путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания.

Описи составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цех, участок, отделение) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, а по строительно-монтажным работам — с указанием объема работ: по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.

Несмотря на то что счет 0 109 60 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» относится к разделу «нефинансовые активы», применение Инвентаризационных описей (сличительных ведомостей) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) представляется нецелесообразным в силу особого характера проведения инвентаризации по указанным объектам учета. В данной ситуации учреждению целесообразно разработать специальную форму инвентаризационной описи по объектам незавершенного строительства.

Инвентаризация денежных средств учреждения и денежных документов

При проведении инвентаризации денежных средств учреждения проводится проверка наличия денежных средств как на счетах учреждения (лицевых и банковских), так и в кассе учреждения (в том числе в рублях и по каждому виду валют).

В соответствии с пунктом 3.43 Методических указаний инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах по данным бухгалтерии организации, с данными выписок банков. Для отражения результатов инвентаризации средств на счетах учреждения используют Инвентаризационные описи остатков на счетах учета денежных средств (ф. 0504082). В этой форме указываются: наименование подразделения Центрального банка, кредитной организации, номер счета в ней, код валюты по ОКВ, остаток денежных средств на дату инвентаризации в иностранной валюте, курс Банка России на дату инвентаризации и остаток на счете на дату инвентаризации в рублях. Кроме того, в Инвентаризационной описи остатков на счетах учета денежных средств (ф. 0504082) производится запись о подтверждении к началу инвентаризации данных о наличии денежных средств банковскими выписками.

В соответствии с пунктом 3.40 Методических указаний при подсчете фактического наличия денежных знаков и других ценностей в кассе принимаются к учету наличные деньги, ценные бумаги и денежные документы (почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, путевки в дома отдыха и санатории, авиабилеты и др.). При инвентаризации кассы учреждением заполняются:

• Инвентаризационная опись наличных денежных средств (ф. 0504088);
• Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086).

Инвентаризационная опись наличных денежных средств (ф. 0504088) формируется комиссией учреждения и отражает сведения о наличии денежных средств в кассе учреждения фактически и по учетным данным, сведения по недостаче и по излишкам, выявленным в результате инвентаризации. Одновременно в ней проставляются номера последних приходного и расходного кассовых ордеров.

Пример 5

По результатам инвентаризации кассы была выявлена недостача наличных денег в сумме 35,18 рубля. В учете учреждения недостача отразится записью:

Дебет 2 209 81 560
«Увеличение дебиторской задолженности по недостачам денежных средств»
Кредит 2 201 34 610
«Выбытия средств из кассы учреждения»
— начислена сумма выявленных недостач, хищений, потерь денежных средств, выявленная по результатам инвентаризации, в размере 35 рублей 18 копеек.

Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и т. п.

Инвентаризационная опись бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086) применяется одновременно для отражения результатов инвентаризации:

• денежных документов, учитываемых на счете 0 201 35 000 «Денежные документы»;
• бланков строгой отчетности, учитываемых на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности».

Проверка фактического наличия бланков строгой отчетности и денежных документов производится по видам бланков, с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам.

Пример 6

По результатам инвентаризации кассы были выявлены неучтенные почтовые марки на общую сумму 770 рублей. Одновременно комиссией была выявлена недостача проездных билетов общей стоимостью 1200 рублей. В учете учреждения эти операции отразятся записями:

Дебет 2 201 35 510
«Поступление денежных документов в кассу учреждения»
Кредит 2 401 10 180
«Прочие доходы»
— поступили денежные документы, выявленные при инвентаризации, в размере 770 рублей;

Дебет 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
Кредит 4 201 35 610
«Выбытия денежных документов из кассы учреждения»
— списаны отсутствующие денежные документы по результатам проведенной инвентаризации (1200 руб.);

Дебет 2 209 82 560
«Увеличение дебиторской задолженности по недостачам иных финансовых активов»
Кредит 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
— начислена задолженность материально ответственного лица (кассира) за недостачу денежных документов (1200 руб.).

В соответствии с пунктом 347 Инструкции № 157н на забалансовом счете 08 «Путевки неоплаченные» учитываются путевки, полученные безвозмездно от общественных, профсоюзных и других организаций. Путевки подлежат хранению в кассе учреждения наравне с денежными документами. Применение Инвентаризационной описи бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086) для этих объектов не предусмотрено. В данной ситуации учреждению целесообразно разработать специальную форму инвентаризационной описи по неоплаченным путевкам и предусмотреть ее в учетной политике.

В третьей, заключительной, части статьи будет рассмотрен порядок инвентаризации расчетов учреждения. При этом особое внимание будет уделено порядку списания дебиторской и кредиторской задолженности.

^[1] См. журнал «Бюджетный учет» № 10/2016. С. 12–21.