Сложности терминологии

Д. В. Жуковский

Нередко в силу применения неточной терминологии круг юридических лиц, к деятельности которых относится тот или иной правовой документ, оказывается либо ограниченным, либо очерченным недостаточно конкретно.

Вприказе Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н) подробно перечислены юридические лица, которые должны его применять: 

• органы государственной власти (государственные органы) (ОГВ),

• органы местного самоуправления (ОМС),

• органы управления государственными внебюджетными фондами (ОУГВФ),

• государственные академии наук (ГАН),

• государственные (муниципальные) учреждения (ГУ (МУ)).

Также прямо указано, что Инструкция № 157н распространяется на «иные юридические лица, осуществляющие согласно законодательству Российской Федерации бюджетные полномочия получателя бюджетных средств».

Назовем их «организации государственного сектора»

При разработке Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ) был введен специальный термин «организации государственного сектора», который описан в пункте 9 статьи 3 Закона № 402-ФЗ. Согласно этому определению «организации государственного сектора» как раз и включают все пять типов организаций (ОГВ, ОМС, ОУГВФ, ГАН, ГУ (МУ)). Далее по тексту Закона № 402-ФЗ несколько раз встречается термин «организации государственного сектора»:

«Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации» (п. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).

«Формы регистров бухгалтерского учета для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации» (п. 5 ст. 10 Закона № 402-ФЗ).

«Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций государственного сектора устанавливается в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации» (п. 4 ст. 14 Закона № 402-ФЗ).

Назовем их «получатели бюджетных средств»

Наиболее часто в нормативно-правовых актах встречается термин «получатели бюджетных средств», которым разработчики, очевидно, желают обозначить все ОГС, кроме бюджетных и автономных учреждений.

Определение термина «получатель бюджетных средств» приведено в статье 6 Бюджетного кодекса. Это орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств казенное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств от имени публично-правового образования за счет средств соответствующего бюджета.

На первый взгляд, это определение является перечнем типов организаций, которые и составляют понятие «получатель бюджетных средств». На самом деле, если читать внимательно и понимать общую логику, Бюджетный кодекс определяет термин «получатель бюджетных средств» не как тип юридического лица, а как функцию. Такую же функцию, как функция главного распорядителя бюджетных средств, администратора доходов.

Статья 6 Бюджетного кодекса показывает, что этой функцией могут быть наделены ОГВ, ОСМ, ОУГВФ, КУ. Отсутствуют бюджетные и автономные учреждения, государственные академии наук. Но, согласно пунктам 9 и 10 статьи 30 Закона от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее — Закон № 83-ФЗ), «получателями бюджетных средств» могут быть также бюджетные и автономные учреждения. А приказ Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 162н) относится в том числе к «иным юридическим лицам, осуществляющим согласно законодательству бюджетные полномочия получателя бюджетных средств». Таким образом, нормы законодательства, относящиеся к «получателям бюджетных средств», на самом деле должны применяться и к бюджетным учреждениям, и к автономным, и даже к коммерческим организациям, если их наделили полномочиями ПБС.

Это ситуация, когда применение неподходящего термина приводит к не предусмотренному разработчиками расширению сферы действия нормативно-правового акта.

Примеры применения термина «получатель бюджетных средств»

Самый свежий пример: указания Банка России от 11 марта 2014 г. № 3210-У (далее — Указания № 3210-У). В пункте 1 Указаний № 3210-У сказано: «Получатели бюджетных средств при ведении кассовых операций руководствуются настоящим Указанием, если иное не определено нормативным правовым актом, регулирующим порядок ведения кассовых операций получателями бюджетных средств». В какой степени эти Указания относятся к бюджетным и автономным учреждениям, если учреждение наделено полномочиями получателя бюджетных средств? А если БУ (АУ) не наделено полномочиями ПБС — тоже ничего не понятно. Положения пункта 167 Инструкции № 157н требуют, чтобы БУ и АУ руководствовались Указаниями Центробанка. В то же время Указания № 3210-У запрещают организациям, не являющимся ПБС, использовать что-либо кроме этих Указаний, то есть вести учет кассовых операций по Инструкции № 157н.

Еще интереснее, как быть коммерческой организации, наделенной полномочиями ПБС? Вести две Кассовые книги — одну согласно приказу Минфина России от 15 декабря 2010 г. № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению» по форме 0504514, а другую — по форме 0310004?

Сложности с применением терминологии проявляются при анализе приказа Казначейства России от 29 декабря 2012 г. № 24н «О Порядке открытия и ведения лицевых счетов территориальными органами Федерального казначейства» (далее — Приказ № 24н). В пункте 2.1 Приказа № 24н есть:

• получатель бюджетных средств;
• получатель бюджетных средств, осуществляющий в соответствии с бюджетным законодательством операции с бюджетными средствами (в том числе в иностранной валюте) на счете, открытом ему в учреждении Банка России или кредитной организации (далее — в банках), а также казенное учреждение, находящееся за пределами Российской Федерации и получающее бюджетные средства от главного распорядителя бюджетных средств в иностранной валюте (далее — иной получатель бюджетных средств).

В чем разница между «получателем бюджетных средств» и «иным получателем бюджетных средств»? Из приведенного выше «определения» сложно сделать вывод, но можно предположить, что под «получателями бюджетных средств» имеются в виду ОГС, ОМС, ОУГВФ, ГАН, КУ, то есть те, кто всегда является ПБС. А под «иными получателями бюджетных средств» — БУ, АУ и коммерческие организации, если их наделяют полномочиями ПБС. Но есть и хорошие примеры продуманного применения терминов: Инструкции № 157н, 162н, приказ Минфина России от 28 декабря 2010 г. № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации», тот же Закон № 402-ФЗ.

Назовем их «казенные учреждения»

Встречаются также примеры, когда разработчики нормативно-правовых актов, желая применить законодательную норму ко всем ОГС, кроме БУ и АУ, употребляют термин «казенные учреждения», очевидно, не подозревая, что ОГВ, ОМС, ОУГВФ, ГАН — это не «казенные учреждения». Таким образом, применение неподходящего термина приводит к неоправданному сужению сферы применения законодательной нормы.

Примеры применения термина «казенные учреждения»

Статья 15.15.7 КоАП предусматривает ответственность за нарушение порядка составления, утверждения и ведения бюджетных смет или порядка учета бюджетных обязательств. Только вот эта статья относится исключительно к казенным учреждениям. А ОГС, ОМС, ОУГВФ и ГАН можно нарушать указанный порядок?

Обратим внимание на подпункт 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, согласно которому в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль, не включаются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций. А доходы ОГВ, ОМС, ОУГВФ, ГАН? Получается, что для этих категорий ОГС никакой льготы нет. Потому что использован термин «казенные учреждения». •