Если имущество в оперативном управлении казенного учреждения
На практике распространенными являются операции по реализации учреждениями бюджетного сектора имущества (движимого и недвижимого), находящегося у них на праве оперативного управления. Соответственно встает вопрос: подлежат ли доходы от такой продажи учету при определении базы по налогу на прибыль и НДС?
Ю. М. ЛЕРМОНТОВ, государственный советник Российской Федерации 2 класса
Право оперативного управления регламентировано нормами гражданского законодательства, а именно — положениями статьи 296 Гражданского кодекса.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 296 Гражданского кодекса учреждения, за которыми имущество закреплено на праве оперативного управления, владеют, пользуются этим имуществом в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, назначением этого имущества и, если иное не установлено законом, распоряжаются этим имуществом с согласия собственника.
Исключения из пункта 1 статьи 296 Гражданского кодекса установлены:
- статьей 103 Закона от 29 декабря 2012 г. №
273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»; - статьей 19 Закона от 14 ноября 2002 г. №
161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»; - статьей 5 Закона от 23 августа 1996 г. №
127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике».
На основании пункта 2 статьи 296 Гражданского кодекса собственник имущества вправе изъять излишнее, неиспользуемое или используемое не по назначению имущество, закрепленное им за учреждением либо приобретенное учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение этого имущества. Имуществом, изъятым у учреждения или казенного предприятия, собственник этого имущества вправе распорядиться по своему усмотрению.
Напомним, что в силу пункта 3 статьи 298 Гражданского кодекса бюджетное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества, а также недвижимым имуществом. Остальным имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, бюджетное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом.
Бюджетное учреждение вправе осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, и соответствующую этим целям, при условии, что такая деятельность указана в его учредительных документах. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения.
На основании пункта 4 статьи 298 Гражданского кодекса казенное учреждение не вправе отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом без согласия собственника имущества. Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы.
Рассмотрим следующую ситуацию: учреждение реализовало имущество в рамках приносящей доход деятельности. Как в такой ситуации будет осуществляться налогообложение налогом на прибыль и НДС?
Налог на прибыль
Законом от 29 сентября 2019 г. №
На основании статьи 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса.
С 1 января 2019 года любые доходы, полученные казенным учреждением, которые в соответствии с бюджетным законодательством подлежат перечислению в бюджетную систему, не учитываются при формировании базы по налогу на прибыль.
Аналогичных выводов придерживается и финансовое ведомство. Например, письма Минфина России от 6 июля 2020 г. № 03-03-06/3/58012 (далее — письмо № 03-03-06/3/58012), от 2 декабря 2019 г. № 03-03-06/3/93433, от 27 ноября 2019 г. № 03-03-06/3/92134, № 03-03-06/3/91932.
Таким образом, при определении базы по налогу на прибыль казенное учреждение не учитывает доходы, полученные от реализации нежилого помещения, которое принадлежало ему на праве оперативного управления (при условии, что операция была совершена после 1 января 2019 года).
НДС
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России. При этом пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса и статьей 149 Налогового кодекса установлены перечни операций, не признаваемых объектами налогообложения НДС и освобождаемых от налогообложения этим налогом.
Из приведенных пунктов Налогового кодекса следует, что законодатель не установил освобождение от налогообложения НДС операций с имуществом, находящимся в оперативном управлении казенных учреждений. Также не прописано льготного или какого-либо особенного налогообложения НДС операций с таким имуществом.
Обратимся к анализу позиций официальных органов по рассматриваемому вопросу.
Так, в письме № 03-03-06/3/58012 указывается, что операции по реализации имущества, находящегося в оперативном управлении казенных учреждений, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.
Отметим, что аналогичная позиция сформировалась и в судебной практике.
Например, в постановлении Президиума ВАС России от 4 декабря 2012 г. № 10295/12 по делу № А40-22638/11-87-141 указывается, что при реализации федерального имущества, имущества субъектов России и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, данные организации исчисляют и уплачивают в бюджет НДС. Данный вывод можно применить и к рассматриваемой ситуации.
Анализ положений главы 21 Налогового кодекса, а также позиции Минфина России и судебной практики приводит к выводу, что операция по реализации имущества, закрепленного за учреждением на праве оперативного управления, подлежит налогообложению НДС в общеустановленном порядке.