Порядок безвозмездной передачи имущества в соответствии с обновленной бюджетной классификацией

А. Ю. Опальский

В 2019 году учреждения госсектора должны применять статьи КОСГУ, установленные Порядком № 209н. Обновленная классификация предполагает применение разных статей для отражения получения и передачи имущества как внутри бюджетной системы (от одного учреждения другому), так и во внебюджетную систему. Рассмотрим порядок таких операций на практических примерах.

А. Ю. ОПАЛЬСКИЙ, заместитель председателя Комитета по бюджетному учету ИПБ России

Порядок безвозмездной передачи имущества в 2019 году зависит:

• от вида передаваемого имущества (основные средства, материальные запасы, капитальные вложения и т.д.);
• от организационно-правовой формы отправителя (получателя) этого имущества.

Для начала рассмотрим порядок безвозмездной передачи имущества между учреждениями и государственными органами. Для упрощения понятий в дальнейшем будем называть такие операции передачей «внутри бюджетной системы».

Безвозмездное получение имущества внутри бюджетной системы

В соответствии с пунктом 24 СГС «Основные средства» объекты основных средств, полученные субъектом учета от собственника (учредителя), иной организации государственного сектора, подлежат признанию в бухгалтерском учете в оценке, определенной передающей стороной, — по стоимости, отраженной в передаточных документах. Таким образом, учреждениям при получении имущества от других учреждений (государственных органов) следует принять его по балансовой стоимости, отраженной в передаточных документах. Кроме этого, следует принять и сумму начисленной амортизации, доведенную передающей стороной. Такое правило установлено в пункте 29 Инструкции № 157н.

В соответствии с Методическими рекомендациями № 52н при передаче нефинансовых активов между учреждениями, в том числе при закреплении права оперативного управления, передаче имущества в государственную (муниципальную) казну, оформляется Акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).

Порядок отражения в бюджетном учете будет зависеть от типа учреждения-получателя.

Если получателем имущества является бюджетное (автономное) учреждение, вне зависимости от организационно-правовой формы отправителя, принятие к учету основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, а также капитальных вложений в них будет отражаться по подстатье КОСГУ 195 "Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора«^[1].

ПРИМЕР 1

Бюджетному учреждению учредителем был передан объект недвижимого имущества (нежилое помещение) балансовой стоимостью 120 млн рублей с суммой накопленной амортизации — 45 млн рублей. В бухгалтерском учете учреждения операция отражена следующим образом:

Дебет 4 101 12 310
«Увеличение стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 4 401 10 195
«Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора»
— отражена балансовая стоимость нежилого помещения при закреплении права оперативного управления учредителем в сумме 120 000 000 рублей;

Дебет 4 401 10 195
«Доходы тот безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора»
Кредит 4 104 12 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
— отражена накопленная амортизация нежилого помещения в сумме 45 000 000 руб.

Обратите внимание, что в соответствии с пунктом 36 Инструкции № 157н принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат в соответствии с законодательством государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права или сделку.

В случае получения зданий (помещений) в пользование до оформления соответствующих документов, подтверждающих государственную регистрацию права оперативного управления (правоустанавливающих документов), принимающая сторона осуществляет отражение информации о полученном объекте на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование». Данное правило предусмотрено совместным письмом Минфина и Казначейства России от 21 января 2019 г. № 02-06-07/2736 / 07-04-05/02-932 (далее — письмо № 02-06-07/2736 / 07-04-05/02-932).

Если на отчетную дату право оперативного управления у балансодержателя, передающего объект имущества, прекращено в установленном порядке, а государственная регистрация права оперативного управления у нового правообладателя (принимающей стороны) на указанный объект завершена после 1 января года, следующего за отчетным, но до срока представления отчетности учредителю, принимающей стороной такая операция признается существенным событием после отчетной даты и поступление указанного объекта имущества отражается на соответствующем счете аналитического учета счета 1 101 10 000 «Основные средства — недвижимое имущество учреждения» в отчетности за отчетный год. Данное положение установлено пунктом 7 СГС «События после отчетной даты», изложено в письме № 02-06-07/2736 / 07-04-05/02-932.

Если получателем имущества является казенное учреждение, государственный орган или иной получатель средств бюджета (ведущий учет по Инструкции № 162н и составляющий бюджетную отчетность согласно Инструкции № 191н), порядок принятия к учету будет зависеть от того, кто передает это имущество:

1) При получении имущества от главного распорядителя бюджетных средств (ГРБС), которому подведомственно казенное учреждение, а также от любого другого казенного учреждения, подведомственного тому же ГРБС, операция будет отражаться как внутриведомственные расчеты с использованием счета 1 304 04 300 «Внутриведомственные расчеты по приобретению нефинансовых активов» с обязательным составлением Извещения (ф. 0504805).

ПРОДОЛЖЕНИЕ ПРИМЕРА 1

Предположим, что данная передача была произведена ГРБС подведомственному казенному учреждению. Получатель запишет:

Дебет 1 101 12 310
«Увеличение стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 1 304 04 310
«Внутриведомственные расчеты по приобретению основных средств»
— отражена балансовая стоимость нежилого помещения при закреплении права оперативного управления учредителем в сумме 120 000 000 руб.;

Дебет 1 304 04 310
«Внутриведомственные расчеты по приобретению основных средств»
Кредит 1 104 12 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
— отражена накопленная амортизация нежилого помещения в сумме 45 000 000 руб.

2) При получении имущества от бюджетного (автономного) учреждения (даже подведомственного тому же учредителю, что и получатель) принимающей стороне следует применить счет 1 401 10 195 «Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора».

ПРОДОЛЖЕНИЕ ПРИМЕРА 1

Предположим, что данная передача была произведена муниципальному казенному учреждению от федерального бюджетного учреждения. Получатель запишет:

Дебет 1 101 12 310
«Увеличение стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 1 401 10 195
«Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора»
— отражена балансовая стоимость нежилого помещения при закреплении права оперативного управления учредителем в сумме 120 000 000 руб.;

Дебет 1 401 10 195
«Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора»
Кредит 1 104 12 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
— отражена накопленная амортизация нежилого помещения в сумме 45 000 000 руб.

3) Если основное средство было получено от иного ГРБС того же бюджета (при межведомственных расчетах), следует применить тот же счет 1 401 10 195 «Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора» с обязательным заполнением Извещения (ф. 0504805).

4) Если основное средство было получено от другого бюджета (при межбюджетных отношениях), вместо счета 1 401 10 151 «Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации», применявшегося в 2018 году, получателю следует использовать тот же номер счета 1 401 10 195 «Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора» с обязательным заполнением Извещения (ф. 0504805).

В особом порядке следует отражать получение имущества от филиалов, выделенных на отдельный баланс. В таком случае любое учреждение для расчетов с филиалами будет применять счет 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты» с обязательным составлением Извещения (ф. 0504805).

Если осуществляется передача материальных запасов или вложений в материальные запасы (0 106 Х4 000), вместо подстатьи КОСГУ 195 «Безвозмездные неденежные поступления капитального характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора» следует применять подстатью КОСГУ 191 «Безвозмездные неденежные поступления текущего характера от сектора государственного управления и организаций государственного сектора». Порядок отражения операции на счетах бухгалтерского учета будет аналогичен операциям по получению основных средств, описанных выше.

Порядок безвозмездного получения имущества в виде подарков (пожертвований)

В соответствии с пунктом 25 Инструкции 157н первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных учреждением по необменной операции (безвозмездно, в том числе по договору дарения), является их текущая оценочная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, признаваемая справедливой стоимостью указанного объекта, определяемая по методу рыночных цен и увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Порядок отражения такого безвозмездного поступления в учете будет зависеть от следующего:

• какое имущество передается учреждению;
• кто передает это имущество.

В случае безвозмездных неденежных поступлений основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов следует использовать подстатьи КОСГУ:

• 196 — при получении от организаций (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора);
• 197 — при получении от физических лиц;
• 198 — при получении от нерезидентов (как физических, так и юридических лиц).

ПРИМЕР 2

ГБОУ (АОУ) «Университет» получил по договору пожертвования от юридического лица ООО «Актив» 100 новых компьютерных столов. Стоимость по договору определена передающей стороной и установлена в размере 10 рублей за один стол. Справедливая стоимость, определенная решением комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, составила 120 000 рублей. В бухгалтерском учете университета операции должны быть отражены следующим образом:

Дебет 2 101 36 310
«Увеличение стоимости инвентаря производственного и хозяйственного — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 2 401 10 196
«Доходы от безвозмездных неденежных поступлений капитального характера от организаций (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора)»
— сформирована первоначальная стоимость объектов основных средств при их безвозмездном получении в сумме 120 000 руб.

В случае безвозмездного получения материальных запасов учреждениям следует применять подстатьи КОСГУ:

• 192 — при получении от организаций (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора), в том числе от физических лиц — производителей товаров, работ и услуг;
• 193 — при получении от физических лиц;
• 194 — при получении от нерезидентов (юридических и физических лиц).

Поступление излишков по результатам инвентаризации

В соответствии с пунктом 31 Инструкции 157н неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов, принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей оценочной стоимости, установленной для целей бухгалтерского учета на дату принятия.

Для отражения в учете излишков по результатам инвентаризации в 2019 году учреждениям следует применять подстатью КОСГУ 199 «Прочие неденежные безвозмездные поступления».

ПРИМЕР 3

В ходе проведения инвентаризации в 2019 году учреждением выявлены излишки основных средств (компьютер). Справедливая стоимость составила 20 000 рублей. Оценочная фирма по договору за оценку получила 1000 рублей. В бухгалтерском учете были оформлены следующие записи:

Дебет 2 101 34 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 2 401 10 199
«Доходы от прочих неденежных безвозмездных поступлений»
— оприходование излишков основных средств (компьютер), выявленных при инвентаризации, по оценочной стоимости в сумме 20 000 руб.;

Дебет 2 401 20 226
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 2 302 26 734
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам с иными нефинансовыми организациями»
— начислена задолженность за услуги по оценке в сумме 1000 руб.

Порядок безвозмездной передачи имущества внутри бюджетной системы

Как и в случае с безвозмездным поступлением, порядок безвозмездной передачи будет зависеть от вида передаваемого имущества и от организационно-правовой формы передающей (принимающей) стороны.

Если основные средства, нематериальные активы, непроизведенные активы (или капитальные вложения в них) передаются бюджетным или автономным учреждением, следует использовать подстатью КОСГУ 281 «Безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) бюджетным и автономным учреждениям» при передаче имущества другому учреждению (бюджетному, автономному, казенному) или государственному органу (даже учредителю).

ПРИМЕР 4

Федеральное учреждение безвозмездно передало медицинское оборудование, ранее приобретенное за счет средств ОМС, муниципальной больнице. Балансовая стоимость оборудования — 380 000 рублей, сумма ранее начисленной амортизации — 80 000 рублей.

В бухгалтерском учете были составлены следующие записи:

Дебет 7 401 20 281
«Расходы на безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
Кредит 7 101 34 410
«Уменьшение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— передача безвозмездно основных средств (оборудование — прочее движимое имущество учреждения) в сумме 380 000 руб.;

Дебет 7 104 34 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 7 401 20 281
«Расходы на безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
— передача ранее начисленной амортизации при безвозмездной передаче основных средств (оборудование) в сумме 80 000 руб.

Если передающая сторона — казенное учреждение, государственный орган или иной получатель средств бюджета, ведущий бюджетный учет по Инструкции № 162н и формирующий бюджетную отчетность согласно Инструкции № 191н, порядок отражения на счетах бухгалтерского учета будет зависеть от того, кто является получателем имущества:

1) При передаче имущества главному распорядителю бюджетных средств (ГРБС), которому подведомственно казенное учреждение, а также иному казенному учреждению, подведомственному тому же ГРБС, операция будет отражаться как внутриведомственные расчеты с использованием счета 1 304 04 300 «Внутриведомственные расчеты по приобретению нефинансовых активов» с обязательным составлением Извещения (ф. 0504805)

ПРОДОЛЖЕНИЕ ПРИМЕРА 4

Если передающая сторона — казенное учреждение и передает имущество своему ГРБС, данная операция отражается в рамках внутриведомственных расчетов:

Дебет 1 304 04 310
«Внутриведомственные расчеты по приобретению основных средств»
Кредит 1 101 34 410
«Уменьшение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— переданы безвозмездно основные средства (оборудование — прочее движимое имущество учреждения) на сумму 380 000 руб.;

Дебет 1 104 34 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 1 304 04 310
«Внутриведомственные расчеты по приобретению основных средств»
— передана ранее начисленная амортизация при безвозмездной передаче основных средств (оборудование) в сумме 80 000 руб.

2) При передаче имущества бюджетному (автономному) учреждению (даже подведомственному тому же учредителю, что и передающая сторона) следует использовать счет 1 401 20 281 «Расходы на безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) бюджетным и автономным учреждениям».

3) Если основное средство было передано иному ГРБС того же бюджета (при межведомственных расчетах), следует применить тот же номер счета 1 401 20 281 «Расходы на безвозмездные перечисления капитального характера государственным (муниципальным) бюджетным и автономным учреждениям» с обязательным заполнением Извещения (ф. 0504805).

4) Если основное средство было получено от другого бюджета (при межбюджетных отношениях), в 2019 году, так же, как и в 2018 году, следует применить счет 1 401 20 251 «Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации». Порядок применения статьи 250 «Безвозмездные перечисления бюджетам» КОСГУ, в том числе подстатей, ее детализирующих, не изменен по сравнению с порядком, установленным в 2018 году, и не предусматривает обособление перечислений на перечисления текущего и капитального характера. Такое положение предусмотрено письмом Минфина России от 29 июня 2018 г. № 02-05-10/45153 (далее — письмо № 02-05-10/45153).

ПРОДОЛЖЕНИЕ ПРИМЕРА 4

В случае передачи от муниципального казенного учреждения казенному учреждению субъекта указанная операция будет проведена передающей стороной в рамках межбюджетных отношений:

Дебет 1 401 20 251
«Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации»
Кредит 1 101 34 410
«Уменьшение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— переданы безвозмездно основные средства (оборудование — прочее движимое имущество учреждения) в сумме 380 000 руб.;

Дебет 1 104 34 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 1 401 20 251
«Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации»
— передана ранее начисленная амортизация при безвозмездной передаче основных средств (оборудование) в сумме 80 000 руб.

Государственные (муниципальные) унитарные предприятия относятся к организациям госсектора (письмо № 02-05-10/45153). В соответствии с пунктом 29 Инструкции № 157н передача имущества таким предприятиям осуществляется по балансовой стоимости объектов учета с одновременной передачей суммы начисленной амортизации (в случае наличия). При передаче основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов (или капитальных вложений в них) учреждениям следует применять подстатью КОСГУ 284 «Безвозмездные перечисления капитального характера нефинансовым организациям государственного сектора».

Обратите внимание, что Порядок № 209н предполагает наличие еще одной подстатьи КОСГУ для передачи организациям госсектора — 282 «Безвозмездные перечисления капитального характера финансовым организациям государственного сектора». Как правило, государственные (муниципальные) унитарные предприятия создаются не для оказания финансовых услуг, поэтому, по нашему мнению, в приведенном случае передачи имущества данная подстатья КОСГУ применяться не будет.

При передаче материальных запасов в таком же порядке, как и при передаче основных средств, следует применять подстатью КОСГУ 241 «Безвозмездные перечисления государственным (муниципальным) бюджетным и автономным учреждениям». Указанную подстатью следует применять при передаче материальных запасов государственным органам и казенным учреждениям (п. 37 Инструкций № 174н и № 183н).

При передаче материальных запасов государственным (муниципальным) унитарным предприятиям следует использовать подстатью КОСГУ 244 «Безвозмездные перечисления нефинансовым организациям государственного сектора на производство».

Безвозмездная передача имущества юридическим и физическим лицам

Для передачи безвозмездно во внебюджетную систему основных средств, нематериальных, непроизведенных активов (и капитальных вложений в них) Порядком № 209н предусмотрены подстатьи КОСГУ:

• 283 — для передачи иным финансовым организациям (за исключением финансовых организаций государственного сектора);
• 285 — для передачи иным нефинансовым организациям (за исключением нефинансовых организаций государственного сектора);
• 286 — для передачи некоммерческим организациям и физическим лицам — производителям товаров, работ и услуг;
• 252 — для передачи наднациональным организациям и правительствам иностранных государств;
• 253 — для передачи международным организациям.

Обратите внимание: пунктом 29 СГС «Основные средства» предусмотрено, что объект основных средств, предназначенный для отчуждения не в пользу организаций государственного сектора, отражается в бухгалтерском учете по справедливой стоимости, определяемой методом рыночных цен. Однако порядок такой переоценки Инструкциями № 174н, № 183н и № 162н не предусмотрен. При этом при отсутствии корреспонденций счетов бухгалтерского (бюджетного) учета по хозяйственной операции, производимой учреждением в соответствии с законодательством, учреждения имеют право по согласованию с финансовым органом (органом, осуществляющим в отношении учреждения функции и полномочия учредителя) определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей указанным инструкциям.

Для передачи материальных запасов (или капитальных вложений в них) Порядком № 209н предусмотрены подстатьи КОСГУ:

• 243 — для передачи иным финансовым организациям (за исключением финансовых организаций государственного сектора);
• 245 — для передачи иным нефинансовым организациям (за исключением нефинансовых организаций государственного сектора) на производство;
• 246 — для передачи некоммерческим организациям и физическим лицам — производителям товаров, работ и услуг на производство;
• 252 — для передачи наднациональным организациям и правительствам иностранных государств;
• 253 — для передачи международным организациям.

^[1] Порядок разделения безвозмездных поступлений на текущие и капитальные был описан в статье «Характеристика рабочего плана счетов учреждений в 2019 году: обзор изменений в Инструкцию № 157н», опубликованной в журнале «Бюджетный учет» № 3/2019, С. 4–17.