Выплаты при увольнении: как избежать проблем

Каждый бухгалтер знает, что ему нужно делать, когда кто-либо из сотрудников уходит из учреждения. Казалось бы, все просто: рассчитать компенсацию, заработную плату и выдать их. Но, как показывает практика, у многих счетных работников по-прежнему возникают вопросы, и с течением времени меньше их не становится.

В последний день работы сотрудника администрация учреждения должна выдать ему трудовую книжку и все причитающиеся выплаты. Задача бухгалтера – правильно их рассчитать.

Считаем компенсацию
При увольнении работнику полагается компенсация за все неиспользованные отпуска (ст. 127 ТК РФ). Ее выплачивают в полном объеме, как основным работникам, так и совместителям (ст. 287 ТК РФ). При увольнении сотрудника компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается ему независимо от того, сколько времени он трудился на фирме (письмо Роструда от 23 июня 2006 г. № 944-6). Иными словами, даже если с момента трудоустройства прошло меньше полугода, «отпускной стаж» уже формируется.

О стаже
При расчете компенсации прежде всего необходимо определить, сколько времени сотрудник проработал в данном учреждении. Если увольняемый трудился на одном месте не менее 11 месяцев, ему выплачивают полную компенсацию (в сумме среднего заработка за весь отпуск). В противном случае работник получит пропорциональное возмещение (п. 28 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утвержденных постановлением НКТ СССР от 30 апреля 1930 г. № 169 (далее по тексту – Правила № 169)). При отпуске в 30 дней его рассчитывают следующим образом: 30 дней делят на 12 и умножают на количество отработанных месяцев. В итоге получаем количество дней, которые и нужно оплатить. Округление количества дней отпуска на законодательном уровне не предусмотрено. Однако для облегчения жизни бухгалтера учреждение может принять дни отпуска за целые. Нужно только помнить, что округлять следует в пользу работника (в большую сторону), а не по правилам арифметики. К примеру, если получили 24,4 дня, компенсацию выплачивают за 25 дней (письмо Минздравсоцразвития России от 7 декабря 2005 г. № 4334-17).
Далее необходимо определить стаж, дающий право на основной ежегодный оплачиваемый отпуск. В него включают (ст. 121 ТК РФ):
– время фактической работы;
– периоды, когда сотрудник не работал, но за ним сохранялось рабочее место (должность). Это время ежегодного очередного отпуска, учебного отпуска, периоды профпереподготовки, повышения квалификации;
– время вынужденного прогула при незаконном увольнении или отстранении от работы с последующим восстановлением;
– период отстранения от работы сотрудника, не прошедшего обязательный медицинский осмотр (обследование) не по своей вине.
В стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, не включают:
– время отсутствия сотрудника на работе без уважительных причин, в том числе вследствие отстранения от работы из-за появления сотрудника на работе в состоянии алкогольного, наркотического опьянения;
– время отпусков за свой счет продолжительностью более семи календарных дней;
– время отпусков по уходу за ребенком.
Как правило, срок работы, дающий право на ежегодный отпуск, не равен целому числу месяцев. В этом случае бухгалтер должен округлить его (п. 35 Правил № 169):
– в большую сторону, если в месяце увольнения отработано не менее половины месяца;
– в меньшую сторону, если отработано менее половины месяца. Это означает, что за последний месяц работы сотруднику не полагается возмещение.

О среднем заработке
Компенсацию выплачивают из расчета среднего дневного заработка за последние 12 месяцев. Его расчет осуществляют так (ст. 139 ТК РФ, п. 9 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства РФ от 11 апреля 2003 г. № 213 (далее по тексту – Положение)):
– если расчетный период отработан полностью, сумму заработной платы делят на 12 месяцев и на среднемесячное число календарных дней (29,4);
– если расчетный период отработан не полностью:

Фактически начисленная за расчетный период заработная плата  _____________________________________________________________
Количество полностью отработанных месяцев х 29,4
+
количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах

При исчислении среднего заработка из расчетного периода исключают время, когда (п. 4 Положения, ст. 167 ТК РФ):
– работник получал пособие по временной нетрудоспособности, беременности и родам;
– сотрудник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от сторон;
– сотрудник не участвовал в забастовке, но из-за нее не имел возможности выполнять работу;
– сотруднику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за инвалидами;
– работнику предоставлялись дни отдыха (отгулов) в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ;
– сотрудник находился в командировке и т.д.
Рассмотрим расчет компенсации за неиспользуемый отпуск на примере.

Пример 1.
Преподаватель (14 квалификационная категория) среднего учебного заведения Аметистова Е.К. устроилась на работу 5 июля 2004 года, уволилась 13 октября 2006 года. Ее оклад составляет 3091 рублей. Сотрудница имеет право на ежегодный оплачиваемый отпуск в размере 56 дней (постановление Правительства РФ от 13 сентября 1994 г. № 1052 «Об отпусках работников образовательных учреждений и педагогических работников других учреждений, предприятий и организаций»).
 За время работы в школе Аметистова находилась в оплачиваемом отпуске:
– с 3 июля по 27 августа 2005 года – 56 календарных дней;
– с 3 июля по 20 августа 2006 года – 49 календарных дней (неиспользованными остались 7 дней ежегодного оплачиваемого отпуска).
В последнем рабочем году было отработано 3 полных рабочих месяца (с 6 июля по 6 октября) и 7 дней (с 7 по 13 октября 2006 года). В последнем месяце отработано менее половины месяца. Значит, компенсацию нужно рассчитывать за 3 месяца.  За них сотруднице положено 6,99 дня отпуска (2,33 дн. х 3 мес.). Округляем до 7 дней. Следовательно, Аметистовой следует выплатить денежную компенсацию за 14 дней (7 + 7) неиспользованного отпуска.
Средний дневной заработок рассчитывают за период с 1 октября 2005 г. по 30 сентября 2006 года. Он равен: 105,14 руб. ((3091руб. х 12 мес.)/ 12 мес./29,4).
Компенсация составит: 1471,96 руб. (14 дн. х 105,14 руб.).

В учреждениях каждый месяц должны уходить в отпуск 8–9 процентов всего состава работников. Так, если в учреждении трудится 200 работников, в течение каждого месяца должны уходить в отпуск 16–18 сотрудников. Одновременное предоставление отпусков всем сотрудникам допускается лишь в тех случаях, когда это вызвано производственными условиями (например, во время ремонта). Отпуска должны предоставляться в течение всего месяца равномерно. Поэтому можно отпустить 5–6 сотрудников 3, 13 и 23 или 7, 17 и 27 числа и т. д. (п. 35-а Правил № 169).

Компенсация со знаком «минус»
Если отпуск был предоставлен сотруднику авансом, но он увольняется раньше, чем его отработал, учреждение может удержать выплаченные отпускные (ст. 137 ТК РФ, п. 2 Правил).
Удержания не производят, если:
– учреждение ликвидируется;
– происходит сокращение численности или штата работников;
– сотрудника призывают на военную службу или направляют на альтернативную гражданскую службу;
– по решению суда восстановлен сотрудник, ранее выполнявший эту работу;
– работник признан полностью нетрудоспособным в соответствии с медицинским заключением;
– сотрудник умер, его признали умершим или безвестно отсутствующим.
Общий размер удержаний не должен превышать 20 процентов, а при удержании по нескольким исполнительным документам за работником должно оставаться хотя бы 50 процентов заработной платы (ст. 138 ТК РФ). Ранее такие удержания, если при увольнении не хватало соответствующих сумм начислений, не производились. Взыскание через суд тоже было неправомерно. Однако приказ Минздравсоцразвития России от 3 марта 2005 г. № 190 снял это ограничение.

Пример 2.
Работник подал заявление на увольнение с 28 июля 2006 года. В мае ему был предоставлен ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 30 календарных дней. Текущий рабочий год сотрудника начался 17 сентября 2005 г. Сумма отпускных составляет 4 976 руб.
На момент увольнения стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, составит 10 месяцев и 11 календарных дней. Исходя из этого, сотрудник имел право на 25 дней отпуска (30 дн. / 12 мес. х 10 мес.), но использовал все 30. Учреждение вправе удержать сумму, приходящуюся на 5 дней отпуска (30 – 25). Она составит – 829,33 руб. (4976 руб. / 30 дн. х 5 дн.).
Оклад сотрудника в июле равен 4900 руб. За фактически отработанное время в этом месяце ему причитается 4666,66 руб.
Получаем к выдаче за июль: 3338,48 руб. (4666,66 руб. – 829,33 руб. – (4666,66 руб. – 829,33 руб.) х 13%).

Внимание! Если работодатель не выплатит увольняющемуся сотруднику компенсацию за неиспользованный отпуск, должностным лицам грозит штраф  от 500 до 5000 рублей. Для самого учреждения штраф составит от 30 000 до 50 000 рублей (п. 1 ст. 5.27 КоАП РФ).

Эх, налоги

Налог на доходы
Суммы компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении облагают НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Налог удерживают при фактической выплате возмещения (п. 4 ст. 226 НК РФ). Учреждение обязано перечислить НДФЛ в бюджет не позднее дня фактического получения наличных денег на выплату компенсации либо в день перечисления этой суммы со счета учреждения на счет работника (п. 6 ст. 226 НК РФ).

ЕСН
Возмещение не облагают ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 1 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765).

Налог на прибыль
В рамках приносящей доход деятельности денежные компенсации за неиспользованный отпуск включают в расходы на оплату труда (п. 8 ст. 255 НК РФ).

Вопрос 

 По решению суда наше учреждение возместило сотруднику (работающему в приносящей доход деятельности) моральный вред, причиненный неправомерным увольнением (ст. 237 ТК РФ). Облагаются ли эти выплаты НДФЛ, ЕСН и уменьшают ли они налогооблагаемую прибыль?
Ответ. Выплаченная сумма возмещения морального вреда, является компенсационной выплатой (п. 3 ст. 217 НК РФ). На этом основании она не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц. Сотрудники финансового ведомства с этим согласны (письмо Минфина России от 10 апреля 2006 г. № 03-05-01-05/53). Но вот базу по налогу на прибыль указанные расходы не уменьшат (письмо Минфина России от 30 марта 2005 г. № 03-03-01-02/100). Что касается ЕСН, то оплату морального вреда им не облагают в силу того, что данные траты не уменьшают облагаемую налогом прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ). Об этом в свое время сообщали и работники Минфина в письме от 15 декабря 2004 г. № 03-05-01-04/110.

Ответ. Выплаченная сумма возмещения морального вреда, является компенсационной выплатой (п. 3 ст. 217 НК РФ). На этом основании она не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц. Сотрудники финансового ведомства с этим согласны (письмо Минфина России от 10 апреля 2006 г. № 03-05-01-05/53). Но вот базу по налогу на прибыль указанные расходы не уменьшат (письмо Минфина России от 30 марта 2005 г. № 03-03-01-02/100). Что касается ЕСН, то оплату морального вреда им не облагают в силу того, что данные траты не уменьшают облагаемую налогом прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ). Об этом в свое время сообщали и работники Минфина в письме от 15 декабря 2004 г. № 03-05-01-04/110.

И еще выходное пособие
При расторжении трудового договора в связи с ликвидацией учреждения либо сокращением численности (штата) увольняемому выплачивают выходное пособие в размере среднего месячного заработка. Также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В остальных случаях сотрудникам выплачивают пособие в размере двухнедельного среднего заработка (ст. 178 ТК РФ).
Выходное пособие, предусмотренное трудовым законодательством, а также средний месячный заработок на период трудоустройства не облагают НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ) и ЕСН (п. 1 ст. 238 НК РФ). Чиновники поддерживают эту точку зрения (письма Минфина России от 17 февраля 2006 г. № 03-05-01-03/18, УФНС по г. Москве от 29 августа 2005 г. № 28-11/61080, ФНС России от 17 марта 2006 г. № 04-1-02/161@). Однако дополнительные выходные пособия подлежат обложению налогами в общем порядке.

Оплачиваем вынужденный прогул
Иногда администрация все же вынуждена восстановить сотрудника на прежнем месте работы. При этом ему выплачивают средний заработок за время вынужденного прогула (ст. 234 ТК РФ). В этом случае бухгалтера интересует вопрос: как быть с налогами?
Налог на прибыль
В рамках приносящей доход деятельности оплата вынужденного прогула относится к расходам на оплату труда (п. 14 ст. 255 НК РФ).
ЕСН и НДФЛ
Финансисты и налоговики не признают оплату вынужденного прогула компенсацией. Значит, на нее нужно начислять налоги в общеустановленном порядке (письмо ФНС России от 17 марта 2006 г. № 04-1-04/163, письма Минфина России от 10 апреля 2006 г. № 03-05-01-05/53, от 11 апреля 2005 г. № 03-05-01-04/95 и от 27 октября 2005 г. № 03-05-01-04/340, № 03-05-02-04/191). Чиновники обосновывают свою точку зрения следующим образом. В статьях 217 и 238 Налогового кодекса дан закрытый перечень тех компенсаций, которые освобождены от ЕСН и НДФЛ. Оплаты среднего заработка за вынужденный прогул там нет.

А. Ю. Ильина,
редактор-эксперт журнала «Бюджетный учет»