Передача медицинского оборудования в безвозмездное пользование
В деятельности государственных бюджетных учреждений здравоохранения возникает множество ситуаций, требующих не только быстрого решения, но и правильного документального оформления в отношении свершившихся фактов хозяйственной жизни с целью корректного отражения данных в бухгалтерском учете учреждения. Одна из таких ситуаций возникает при временной нехватке какоголибо оборудования.
А. В. ПИЧУШКИН, начальник управления — главный бухгалтер централизованной бухгалтерии ГБУЗ «Пензенский областной медицинский информационноаналитический центр» Минздрава Пензенской области, член экспертного совета журнала «Бюджетный учет»
Нехватка оборудования может произойти либо по причине длительного ремонта имеющегося (или нехватке средств на его ремонт), либо по причине недостаточности (количественной) необходимого оборудования и (или) нехватке средств на приобретение нового. А иногда может понадобиться больше единиц оборудования с целью расширения иной приносящей доход деятельности (не в ущерб оказываемым основным услугам за счет средств государственного задания и ОМС). Но для того чтобы их купить, сначала надо заработать необходимые средства. Для передачи имущества во временное безвозмездное пользование может быть принято решение органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (далее — учредитель), для выполнения учреждением каких-либо социальных функций в сфере здравоохранения (например, обследований на раннее обнаружение заболеваний) перевести в него оборудование (например, передвижной маммограф для проведения обследования женщин) из района, в котором он есть. Таким образом возникает потребность взять необходимое имущество в пользование.
Первый вопрос, который возникает: а надо ли для заключения такого договора передачи имущества во временное безвозмездное пользование согласие учредителя и (или) собственника? Это зависит от того, относится ли передаваемое во временное безвозмездное пользование имущество к особо ценному движимому имуществу или нет. Почему? Согласно пункту 3 статьи 298 Гражданского кодекса бюджетное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества, а также недвижимым имуществом. Остальным имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, бюджетное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом.
Таким образом, заключение договора о передаче учреждением имущества во временное безвозмездное пользование должно быть согласовано с собственником (обычно это орган управления имуществом) и (или) учредителем. Порядок такого согласования в разных регионах может отличаться. В частности, в Пензенской области Министерство государственного имущества согласовывает проекты приказов учредителя о передаче имущества в безвозмездное временное пользование, а приказ учредителя, согласованный с собственником, является основанием для заключения договора передачи имущества во временное безвозмездное пользование.
Второй вопрос, который возникает у учреждений: а подпадают ли такие договоры под действие СГС «Аренда»?
Согласно подпункту «г» пункта 4 СГС «Аренда» стандарт не применяется при отражении в бухгалтерском учете объектов бухгалтерского учета, возникающих при предоставлении по решению собственника (учредителя) в безвозмездное пользование имущества для выполнения возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по оказанию государственных (муниципальных) услуг либо для управленческих нужд учреждения, признаваемого для целей бухгалтерского учета, формирования и публичного раскрытия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности вкладом собственника (учредителя). Таким образом, если решение о передаче во временное пользование имущества это инициатива собственника и (или) учредителя, в том числе решение, основанное на обращении учреждения для выполнения его основных (уставных) функций, то такая передача имущества во временное безвозмездное пользование не подпадает под действие СГС «Аренда». Если же это инициатива учреждения, не связанная с решениями собственника (учредителя), особенно принятая в целях совершенствования (улучшения) иной приносящей доход деятельности, то данная передача во временное безвозмездное пользование имущества подпадает под действие СГС «Аренда». Чаще всего это операционная аренда, так как согласно пункту 12 СГС «Аренда» объекты учета аренды классифицируются для целей бухгалтерского учета объектами учета операционной аренды, если условиями пользования имуществом предусматривается:
- срок пользования имуществом меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;
- на дату классификации объектов учета аренды общая сумма арендной платы (платы за пользование имуществом, предусмотренной договором за весь срок пользования имуществом) и сумма всех платежей (выкупной цены), необходимых для реализации права выкупа имущества по окончании срока пользования имуществом, при условии, что размер таких платежей предопределяет осуществление указанного выкупа имущества по истечении срока пользования имуществом (далее — арендные платежи), ниже и несопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества на дату классификации объектов учета аренды.
Перечисленные в пункте 12 признаки по отдельности или вместе являются основанием для классификации объектов учета аренды в качестве объектов учета операционной аренды. Если при наличии одного или нескольких вышеперечисленных признаков иные условия пользования имуществом соответствуют признакам, указанным в пункте 13 СГС «Аренда», объекты учета аренды классифицируются в качестве объектов учета неоперационной (финансовой) аренды. В нашем случае срок использования небольшой, передаваться насовсем имущество не будет, ни один из подпунктов пункта 13 СГС «Аренда» в отношении неоперационной аренды к данному случаю не подходит, поэтому это однозначно операционная аренда (хоть и льготная, то есть безвозмездная).
Рассмотрим отражение на счетах учета по вышеуказанным случаям на примерах.
ПРИМЕР 1
Условия договора безвозмездного временного пользования не соответствуют требованиям СГС «Аренда» (например, договор заключен на основании приказа Минздрава Пензенской области в целях выполнения учреждением государственных полномочий (функций), осуществления деятельности по оказанию государственных (муниципальных) услуг либо для управленческих нужд учреждения).
В бюджетном учреждении-ссудодателе (имущество особо ценное движимое) будут сделаны следующие бухгалтерские записи:
Дебет 0 101 24 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — особо ценного движимого имущества учреждения»
Кредит 0 101 24 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — особо ценного движимого имущества учреждения»;
одновременно:
Дебет 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование».
На основании договора, заключенного по согласованию с учредителем (собственником), по акту приема-передачи передано во временное безвозмездное пользование медицинское оборудование (по балансовым счетам меняется ответственное лицо, на котором числится оборудование, в Дебет — ответственное лицо ссудополучателя, в Кредит — ответственное лицо ссудодателя).
В бюджетном учреждении-ссудополучателе бухгалтер запишет:
Дебет 01 «Имущество, полученное в пользование»
— на основании договора, заключенного по согласованию с учредителем (собственником), по акту приема-передачи получено во временное безвозмездное пользование медицинское оборудование.
ПРИМЕР 2
Условия договора безвозмездного временного пользования соответствуют требованиям СГС «Аренда» (операционная аренда).
В бюджетном учреждении-ссудодателе (имущество особо ценное движимое):
Дебет 0 101 24 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — особо ценного движимого имущества учреждения»
Кредит 0 101 24 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — особо ценного движимого имущества учреждения»;
одновременно:
Дебет 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование».
На основании договора по акту приема-передачи передано во временное безвозмездное пользование медицинское оборудование (по балансовым счетам меняется ответственное лицо, на котором числится оборудование, в Дебет — ответственное лицо ссудополучателя, в Кредит — ответственное лицо ссудодателя).
Дебет 0 210 05 562
«Увеличение дебиторской задолженности с прочими дебиторами»
Кредит 0 401 4Х 121
«Доходы будущих периодов от операционной аренды»
— начисление отложенных доходов в размере справедливой стоимости арендных платежей;
Дебет 0 401 50 281
«Расходы будущих периодов по безвозмездным перечислениям капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
Кредит 0 210 05 662
«Уменьшение дебиторской задолженности с прочими дебиторами»
— начислены отложенные расходы по упущенной выгоде в размере разницы между суммой арендных платежей и справедливой стоимостью арендных платежей;
Дебет 0 401 41 121
«Доходы будущих периодов от операционной аренды»
Кредит 0 401 10 121
«Доходы от операционной аренды»
— равномерное (ежемесячное) отнесение отложенных доходов на финансовый результат текущего финансового года;
Дебет 0 401 20 281
«Расходы текущего финансового года по безвозмездным перечислениям капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
Кредит 0 401 50 281
«Расходы будущих периодов по безвозмездным перечислениям капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
— равномерное (ежемесячное) отнесение отложенных расходов на финансовый результат текущего финансового года;
Дебет 0 401 4Х 121
«Доходы будущих периодов от операционной аренды»
Кредит 0 210 05 662
«Уменьшение дебиторской задолженности с прочими дебиторами»
— при досрочном прекращении договора безвозмездного временного пользования списан остаток предстоящих доходов;
Дебет 0 210 05 562
«Увеличение дебиторской задолженности с прочими дебиторами»
Кредит 0 401 50 281
«Расходы будущих периодов по безвозмездным перечислениям капитального характера государственным (муниципальным) учреждениям»
— при досрочном прекращении договора безвозмездного временного пользования списан остаток предстоящих расходов;
у бюджетного учреждения-ссудополучателя:
Дебет 0 111 44 351
«Увеличение стоимости прав пользования машинами и оборудованием»
Кредит 0 401 4Х 186
«Доходы будущих периодов от безвозмездного права пользования активом, предоставленным сектором государственного управления»
— на основании договора по акту приема-передачи передано во временное безвозмездное пользование медицинское оборудование;
Дебет 0 401 20 224
«Арендная плата за пользование имуществом (за исключением земельных участков и других обособленных природных объектов)»
Кредит 0 104 44 451
«Уменьшение стоимости прав пользования машинами и оборудованием за счет амортизации»
— начислена амортизация на право пользования объектом, полученным в операционную аренду;
Дебет 0 401 41 186
«Доходы будущих периодов от безвозмездного права пользования активом, предоставленным сектором государственного управления»
Кредит 0 401 10 186
«Доходы от безвозмездного права пользования активом, предоставленным сектором государственного управления»
— признаны отложенные доходы от безвозмездного пользования объектом учета операционной аренды;
Дебет 0 104 44 451
«Уменьшение стоимости прав пользования машинами и оборудованием за счет амортизации»
Кредит 0 111 44 451
«Уменьшение стоимости прав пользования машинами и оборудованием»
— списана амортизация за весь срок пользования объектом при досрочном прекращении договора;
Дебет 0 401 4Х 186
«Доходы будущих периодов от безвозмездного права пользования активом, предоставленным сектором государственного управления»
Кредит 0 111 44 451
«Уменьшение стоимости прав пользования машинами и оборудованием»
— списана остаточная стоимость права пользования объектом при досрочном прекращении договора.
Внимание!
Согласно пункту 6 статьи 9.2 Закона от 12 января 1996 г. №7-ФЗ «О некоммерческих организациях» в случае сдачи в аренду с согласия учредителя недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением учредителем или приобретенного бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, финансовое обеспечение содержания такого имущества учредителем не осуществляется.