Вопросы бухгалтерского учета и отчетности в бюджетных учреждениях здравоохранения

А. В. Пичушкин

Продолжаем рассматривать различные хозяйственные ситуации, возникающие в деятельности государственных бюджетных учреждений здравоохранения. Поговорим об обязательствах учреждения и безвозмездной передаче — поступлении имущества.

А. В. ПИЧУШКИН, начальник управления — главный бухгалтер централизованной бухгалтерии ГБУЗ «Пензенский областной медицинский информационно­аналитический центр» Минздрава Пензенской области, член экспертного совета журнала «Бюджетный учет»

Исправление ошибок прошлых лет

В одном из номеров журнала^[1] мы рассматривали вопрос о налогообложении НДФЛ дополнительных выплат медицинским и иным работникам медицинских организаций, оказывающим медицинскую помощь по диагностике и лечению новой коронавирусной инфекции, контактирующим с пациентами с установленным диагнозом новой коронавирусной инфекции (согласно распоряжению Правительства России от 26 ноября 2020 г. № 3118-р «О распределении дотаций бюджетам субъектов Российской Федерации на поддержку мер по обеспечению сбалансированности бюджетов Российской Федерации на 2020 год»), придя к выводу, что при соблюдении определенных условий данные выплаты не подлежат налогообложению НДФЛ.

Казалось бы, все прозрачно и понятно, но, к сожалению, иногда разъяснения регуляторов приходят достаточно поздно, а иногда сами учреждения не могут разобраться в требованиях нормативных правовых актов и совершают ошибки. И хорошо, если эти ошибки выявляются и исправляются самими учреждениями, но зачастую они выявляются при проверках.

Например, во время проверок, проведенных территориальным органом УФК России, выявлено неправомерное удержание НДФЛ с вышеуказанных выплат сотрудникам некоторых медицинских учреждений, причем за 2020 год, а проведена проверка в 2021 году. Итоги проверки были безуспешно оспорены в Арбитражном суде, в связи с чем требования органа государственного внутреннего финансового контроля придется выполнить.

Что же в таком случае необходимо сделать учреждениям? Так как по решению суда данные выплаты не подлежат налогообложению НДФЛ на основании пункта 81 статьи 217 Налогового кодекса, учреждениям необходимо обратиться в территориальные подразделения УФНС РФ (далее — ФНС) с просьбой о возврате излишне перечисленных сумм НДФЛ, удержанных с данных стимулирующих выплат, с целью возврата их работникам, у которых был удержан НДФЛ. Затем поступившие на лицевые счета учреждений денежные средства необходимо перечислить тем работникам учреждений здравоохранения, с которых был излишне удержан НДФЛ, в том числе уже не работающим в учреждении (в случае смерти сотрудника выплаты производятся его ближайшим родственникам).

Также, по нашему мнению, поскольку средства в 2020 году были выделены учреждениям в виде субсидий на иные цели, а возвращаются им из ФНС в текущем, 2022 году, то есть являются возвратом целевых средств субсидий прошлых лет, необходимо получить разрешение на их использование на те же цели у органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя, чтобы выплатить их работникам. Не стоит забывать и о том, что налоговая отчетность за 2020 год подлежит корректировке, в частности — расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом в соответствии с требованиями приказа ФНС России от 15 октября 2020 г. № ЕД-7-11/753@.

Как отразить операции по исправлению ошибок прошлых лет в связи с излишним удержанием НДФЛ по итогам проверки УФК России за 2020 год, рассмотрим на примере конкретных бухгалтерских записей с учетом требований Инструкций № 157н и 174н:

Дебет 0 304 76 832

«Уменьшение иных расчетов прошлых лет, выявленных по контрольным мероприятиям»

Кредит 0 302 11 737

«Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате»;

Дебет 0 303 01 831

«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц»

Кредит 0 304 76 732

"Увеличение иных расчетов прошлых лет, выявленных по контрольным мероприятиям«^[2]

— скорректирован ошибочно удержанный НДФЛ у сотрудников и восстановлена кредиторская задолженность по заработной плате;

Дебет 0 201 11 510^[3]

«Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства»

Кредит 0 303 01 731

«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц»

— поступили от ФНС России денежные средства в части возврата НДФЛ в учреждение;

Дебет 0 302 11 837

«Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате»

Кредит 0 201 11 610

"Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства«^[4]

— перечислили сотрудникам задолженность по заработной плате из-за излишне удержанного НДФЛ.

Отражение в отчетности

Сведения об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773) формируются в 2022 году с отражением показателей изменений по строкам 260 «Дебиторская задолженность по выплатам (0 206 00 000, 0 208 00 000, 0 303 00 000), всего» и 410 «Кредиторская задолженность по выплатам (0 302 00 000, 0 208 00 000, 0 304 02 000, 0 304 03 000), всего» по графе 10 (то есть по коду 07 — исправление ошибок прошлых лет по результатам внешнего (внутреннего) государственного (муниципального) финансового контроля по корреспонденциям со счетами, предназначенными для отражения ошибок прошлых лет (0 304 66 000 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям», 0 304 76 000 «Иные расчеты прошлых лет, выявленные по контрольным мероприятиям», 0 401 16 000 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям», 0 401 17 000 «Доходы прошлых финансовых лет, выявленные по контрольным мероприятиям», 0 401 26 000 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям», 0 401 27 000 «Расходы прошлых финансовых лет, выявленные по контрольным мероприятиям»).

Заполнение данных Отчета (ф. 0503738) по контрактам

В пункте 48 Инструкции № 33н указано, что в графе 7 «Принятые обязательства, из них с применением конкурентных способов» (далее — графа 7) раздела 1 Отчета об обязательствах учреждения (ф. 0503738) (далее — Отчет (ф. 0503738)) показатели отражаются на основании данных по дебетовым оборотам соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 17 000 «Принимаемые обязательства» в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 11 000 «Принятые обязательства на текущий финансовый год». В пункте 167 Инструкции № 174н указано, что суммы принятых бюджетным учреждением согласно закону, иному нормативному правовому акту, договору, соглашению обязательства учреждения на соответствующий финансовый год отражаются по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 502 01 000 «Принятые обязательства» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 506 00 000 «Право на принятие обязательств», 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства» (в части обязательств, принятых согласно контракту, заключенному по итогам конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), в иных случаях принятия обязательств).

Возникает вопрос, а подлежат ли отражению в указанной графе Отчета (ф. 0503738) данные в отношении государственных контрактов, заключенных в соответствии с пунктом 6 части 2, пунктом 6 части 3, пунктом 2 части 4, частями 5–7 статьи 52 Закона № 44-ФЗ в случае признания определения поставщика (подрядчика, исполнителя) несостоявшимся в соответствии с вышеуказанным законом? С одной стороны, получается, что торги де-факто признаны несостоявшимися и, казалось бы, такие контракты в графе 7 отражаться не должны, с другой стороны, ведь извещение о проведении, например, электронного аукциона было опубликовано в единой информационной системе закупок, то есть конкурентная процедура была назначена, но не была проведена, и впоследствии контракт уже заключен с единственным поставщиком.

К сожалению, в Инструкции № 174н для данного случая бухгалтерские записи не предусмотрены. По нашему мнению, такие контракты следует отражать в графе 7 Отчета (ф. 0503738). В частности, об этом говорит сверка данных консолидированного отчета по ф. 0503738-НП за декабрь 2021 года Пензенской области в отношении учреждений здравоохранения с данными единой информационной системы в сфере закупок, проведенная Минфином России, в частности данных графы 7 раздела 1 Отчета (ф. 0503738), которые формируются по данным о ходе реализации национальных проектов (программ), а также комплексного плана модернизации и расширения магистральной инфраструктуры (региональных проектов в составе национальных проектов) (далее — Отчет (ф. 0503738-НП)) за 2021 год. Изучив данные для сверки, направленные в регион Минфином России, мы пришли к выводу, что такие контракты определялись Минфином России как подлежащие включению в графу 7. Кроме того, учитывая тот факт, что Минфин России такие показатели выверял впервые, мы усилили контроль за представлением отчетности учреждениями, и теперь Минздрав Пензенской области совместно с централизованной бухгалтерией будет также перепроверять данные в графе 7 Отчета (ф. 0503738-НП) и сверять их с данными единой информационной системы в сфере закупок.

Практические примеры

В статье "Порядок передачи и получения имущества в учреждениях«^[5] рассматривались вопросы передачи и получения имущества в учреждениях, где также указывались новые КПД и КВР согласно вступившим в силу с 1 января 2022 года изменениям в Порядок № 85н. Несмотря на то что в пункт 2.1 Инструкции № 174н пока не внесены соответствующие изменения, мы уже рекомендовали учреждениям применять в учете (по согласованию с Минздравом Пензенской области) данные КПД и КВР, чтобы не сорвать в будущем консолидацию отчетности. При проведении аналитических мероприятий было выявлено много ошибок, а где-то и недопонимание в применении этих кодов, в связи с чем нами были разработаны сопоставительные таблицы, которые представлены на примере конкретных видов учреждений (см. таблицы 1, 2, 3). Они помогут корректно отразить бухгалтерские записи.

Таблица 1

Пример 1. Перечень КПД и КВР по безвозмездным передачам внутри одного бюджета (бюджет Пензенской области)

Таблица 2

Пример 2. Перечень КПД и КВР по безвозмездным передачам между учреждениями разного уровня бюджета (субъектовые, муниципальные, федеральные)

Таблица 3

Пример 3. Выборочный перечень КПД и КВР по безвозмездным передачам между государственными учреждениями и ГУПами (МУПами), а также коммерческим сектором

^[1] См. журнал «Бюджетный учет» № 5/2021. С. 32–37.

^[2] Данные бухгалтерские записи отражаются в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет.

^[3] Поступления средств от ФНС на л/с учреждения производится по КОСГУ 510 «Поступление денежных средств и их эквивалентов», таким же образом они отражаются и в плане ФХД учреждения.

^[4] Бухгалтерские проводки указаны без забалансовых счетов.

^[5] См. журнал «Бюджетный учет» № 3/2022.
С. 18–23.