Проверка бюджетной отчетности

С. В. Артемова

Внешняя проверка годового отчета об исполнении бюджета является всеобъемлющим способом проведения финансового контроля. В ходе проверки осуществляются как экспертно­аналитические, так и контрольные мероприятия (с выходом на объект), анализируются результаты контрольных мероприятий и результаты проверок бюджетной отчетности главных администраторов бюджетных средств. Несмотря на то что реализация полномочий по проведению внешних проверок годового отчета уже имеет определенную историю, многие аспекты этой работы все еще требуют развития и совершенствования.

С. В. АРТЕМОВА, заместитель председателя Контрольно­счетной палаты Астраханской области

Одной из основных стадий бюджетного процесса является внешняя проверка годового отчета об исполнении бюджета. Задача данной проверки состоит в подготовке контрольно-счетными органами публично-правовых образований заключения на годовой отчет об исполнении бюджета с вынесением суждения о достоверности отчетных данных, а также в выражении мнения о процессе и результатах исполнения бюджета.

Требование о проведении внешней проверки годового отчета, которая включает внешнюю проверку бюджетной отчетности главных администраторов бюджетных средств и подготовку заключения на годовой отчет об исполнении бюджета, было введено Бюджетным кодексом с 1 января 2008 года, то есть уже десять лет назад. Но, несмотря на сформированную за эти годы практику реализации данной нормы, наличие типового стандарта проведения процедуры внешней проверки и наработанных методов, при выполнении рассматриваемых полномочий все еще возникает ряд вопросов. Рассмотрим основные проблемы и возможные пути их решения.

Соблюдение сроков

Одна из проблем — соблюдение сроков проведения внешней проверки годового отчета. Так, пунктом 1 статьи 264.4 Бюджетного кодекса установлено, что годовой отчет об исполнении бюджета до его рассмотрения в законодательном (представительном) органе подлежит внешней проверке. Пункт 3 статьи 264.4 Бюджетного кодекса определяет, что высший исполнительный орган государственной власти субъекта РФ представляет отчет об исполнении бюджета для подготовки заключения на него не позднее 15 апреля текущего года (местная администрация представляет отчет об исполнении местного бюджета не позднее 1 апреля). Подготовка заключения на годовой отчет об исполнении бюджета субъекта РФ проводится в срок, не превышающий 1,5 месяца (об исполнении местного бюджета — 1 месяц). Таким образом, мы имеем законодательно установленные сроки завершения рассматриваемых процедур. При этом Бюджетный кодекс регламентирует лишь основы проведения внешней проверки годового отчета, а более конкретные порядок и сроки ее проведения регулируются правовыми актами публично-правовых образований и детализируются внутренними документами контрольно-счетных органов. Количество главных администраторов бюджетных средств, отчетность которых подлежит внешней проверке, как правило, не менее 30. Задача по их охвату для контрольно-счетных органов с ограниченной численностью сотрудников (например, менее 20 человек) является крайне сложной.

Как следствие применяются различные методы и подходы к решению поставленной задачи. Прежде всего могут применяться разные формы проведения проверки: камеральная или непосредственно на объекте. Накопленный опыт показывает, что оптимальным вариантом является сочетание обеих форм. Проведение камеральной проверки позволяет оптимизировать сроки ее выполнения при условии получения необходимых дополнительных материалов по запросам контрольно-счетного органа. Проверка на объекте дает возможность проработать вопросы, связанные с документальным подтверждением достоверности показателей отчетности.

Кроме того, очень важно, определяясь с объектом проверки, использовать результаты ранее проведенных в отношении него контрольных мероприятий и (или) результаты мониторинга его показателей в течение предшествующего периода. Так, например, внедрение таких видов мониторинга, как ежеквартальный отчет главных распорядителей бюджетных средств по кредиторской и дебиторской задолженности, использованию межбюджетных трансфертов и бюджетных инвестиций, дает возможность точечно определять проблемные вопросы исполнения расходов бюджета и выходить на объекты, требующие особого внимания.

Что касается ресурсных возможностей контрольно-счетного органа, то еще на стадии формирования плана работы на очередной год нужно учитывать, что органы с ограниченной численностью в период проведения внешней проверки отчетности вынуждены полностью приостанавливать выполнение всех иных контрольных мероприятий.

Оценка достоверности

Под оценкой достоверности показателей бюджетной отчетности контрольно-счетный орган понимает соответствие ее показателей данным бюджетного учета, которое можно подтвердить путем сопоставления отчетности с регистрами бюджетного учета, первичными и иными документами, отражающими представленную в ней информацию. При этом введение в бюджетное законодательство нормы об осуществлении внешней проверки бюджетной отчетности практически сразу же обозначило наличие проблемы для контрольно-счетных органов именно с оценкой ее достоверности.

Напомним, на основании пункта 1 статьи 264.4 Бюджетного кодекса годовой отчет об исполнении бюджета подлежит внешней проверке, которая включает внешнюю проверку бюджетной отчетности главных распорядителей бюджетных средств, главных администраторов доходов бюджета, главных администраторов источников финансирования дефицита бюджета (далее — главные администраторы бюджетных средств) и подготовку заключения на годовой отчет об исполнении бюджета. Исходя из положений пункта 3 статьи 264.1 Бюджетного кодекса под бюджетной отчетностью понимается комплект следующих документов:

• отчет об исполнении бюджета, баланс исполнения бюджета;
• отчет о финансовых результатах деятельности;
• отчет о движении денежных средств;
• пояснительная записка.

Очевидно, что о представлении одновременно с бюджетной отчетностью еще и регистров бюджетного учета и первичных документов для подтверждения ее достоверности в законодательстве речи не идет.

Кроме того, постановлением пленума ВАС России от 22 июня 2006 г. № 23 было определено, что требования органов, осуществляющих внешнюю проверку, по представлению первичной документации главных администраторов бюджетных средств, подведомственных им получателей (распорядителей) бюджетных средств, не имеют под собой законных оснований.

Окончательную точку в вопросе, каким образом осуществлять внешнюю проверку отчетности с учетом оценки ее достоверности, поставил Закон от 7 февраля 2011 г. № 6‑ФЗ «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов РФ и муниципальных образований» (далее — Закон № 6‑ФЗ). Статьей 15 данного закона установлена обязанность органов, в отношении которых осуществляется контроль, представлять в КСО по их запросам информацию, документы и материалы, необходимые для проведения контрольных и экспертно-аналитических мероприятий. Соответственно Минфин России своим письмом от 31 мая 2016 г. № 02-07-08/31424 прямо указывает, что перечень информации, необходимой для проведения внешней проверки годового отчета об исполнении бюджета, Бюджетным кодексом и Законом № 6‑ФЗ не устанавливается и определяется контрольно-счетным органом самостоятельно исходя из возложенных на него полномочий. Следовательно, для корректного применения норм действующего законодательства требуется еще на стадии планирования определиться с целями и задачами каждого мероприятия и сформировать программу его проведения таким образом, чтобы это позволило в дальнейшем использовать все имеющиеся у контрольно-счетного органа возможности для ее выполнения.

При оценке достоверности следует также обратить внимание на тот факт, что отчетность главных администраторов бюджетных средств в большинстве случаев является консолидированной, то есть сформированной на основе сводных данных государственного (муниципального) органа и его подведомственных учреждений. Таким образом, оценка достоверности показателей отчетности требует расширить перечень объектов контроля и включить в него кроме главных администраторов бюджетных средств еще и подведомственные учреждения, формирующие бюджетную отчетность в соответствии с Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Минфина России от 28 декабря 2010 г. № 191н (далее — Инструкция № 191н) (казенные учреждения, а также бюджетные и автономные в части переданных им полномочий).

В условиях ограниченного времени и ресурсов задача становится еще более сложной и требует очень тщательной подготовки для ее выполнения. Здесь важно учесть не только имеющиеся сведения об объектах контроля, полученные в ходе мониторинга и ранее проведенных контрольных мероприятий, но и те планы, которые предстоит реализовать в текущем году в целях исключения дублирования проверочных действий.

В ходе проверки бюджетной отчетности контрольно-счетные органы выявляют следующие типичные нарушения:

• отсутствие отражения либо недостоверное отражение в учете и отчетности кредиторской и дебиторской задолженности;
• нарушения в части отражения в учете имущества и принятых обязательств;
• отсутствие годовой инвентаризации;
• невыполнение в полном объеме требований по отражению в пояснительных записках к годовой отчетности аналитических данных об эффективности расходования бюджетных средств, результативности исполнения бюджета, выполнении государственного (муниципального) задания и иных результатах использования бюджетных ассигнований главными распорядителями, получателями бюджетных средств в отчетном финансовом году.

Также в ходе проведения документальной проверки непосредственно на объекте возможно выявление таких нарушений, как принятие бюджетных обязательств с превышением доведенных лимитов, невыполнение установленного графика финансового обеспечения государственного задания, нецелевое использование бюджетных средств. Следует учитывать, что данные нарушения необходимо фиксировать в актах, составленных по результатам проверки конкретных объектов, и они не могут быть отнесены к сводной отчетности главного распорядителя бюджетных средств.

По поводу годовой инвентаризации отметим, что, начиная с отчетности за 2015 год, порядок ее проведения устанавливается экономическим субъектом самостоятельно. Следовательно, инвентаризация финансовых обязательств, проведенная на дату ранее даты окончания отчетного периода, фактически не может являться подтверждением остатков по счетам баланса.

В отношении проверки формирования пояснительной записки к годовой бюджетной отчетности обратите внимание, что требования о заполнении отдельных форм (например, формы 0503166 «Сведения об исполнении мероприятий в рамках целевых программ») распространяются исключительно на получателей средств федерального бюджета и в отношении федеральных программ. Поскольку для субъекта России также крайне важно иметь аналогичную информацию в отношении региональных программ, думаю, что было бы целесообразно еще на стадии подготовки к составлению годовой отчетности рассмотреть вопрос о предоставлении в контрольно-счетный орган дополнительных сведений о реализации мероприятий региональных государственных программ. Соответствующую норму необходимо предусмотреть в законодательстве, регулирующем бюджетный процесс субъекта.

Внимание!

Вопросы, рассматриваемые при оценке достоверности показателей бюджетной отчетности, как правило, сводятся к следующему перечню:

• соответствие фактических показателей, указанных в отчетности ГАБС, данным отчетности подведомственных получателей бюджетных средств (ПБС);
• соответствие показателей отчетности данным синтетического и аналитического учета, а также соответствие данных синтетического учета данным аналитического;
• соответствие данных синтетического и аналитического учета данным документов, являющихся основанием для осуществления операций;
• соблюдение принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке бюджетной отчетности.

Анализ исполнения бюджета

Возвращаясь к основным целям проверки бюджетной отчетности, следует еще раз обратить внимание на то, что она является основой для составления заключения на годовой отчет об исполнении бюджета. Следовательно, не менее важным, чем определение достоверности ее показателей, является анализ исполнения бюджета ГАБС: выявление причин отклонений фактического исполнения их доходов и расходов от плановых назначений, определение степени выполнения установленных государственных (муниципальных) заданий по предоставлению государственных (муниципальных) услуг. Объективность выводов и суждений по данным вопросам будет зависеть не только от финансовых показателей отчетности, но и от качества и полноты представленной в ней информации. Инструкцией № 191н о порядке составления и представления отчетности предусмотрено наличие в ней значительного объема аналитических сведений. Однако субъекты отчетности, как правило, формируют документ в условиях жестких временных ограничений и для упрощения своей задачи стараются минимизировать объем пояснений, применяя для них различные сокращения и однотипную терминологию, которая на самом деле является малоинформативной и не раскрывает причин имеющихся отклонений.

Конечно, вся необходимая информация, в том числе дополняющая и раскрывающая содержание отчетности, может быть получена путем запросов или непосредственно на объекте. Но в этой связи необходимо понимать, что полнота, объем и качество предоставленной информации при составлении отчетности важны не только для органа контроля, но и для самих субъектов отчетности, так как это дает возможность не только получить внешнюю независимую оценку, но и самостоятельно проанализировать процесс исполнения бюджета. По этому поводу могу отметить, что работа, проведенная нашей палатой совместно с региональным финансовым органом по повышению информативности бюджетной отчетности, дала свои положительные результаты.

Цели внешней проверки бюджетной отчетности

Несмотря на существующие различия в подходах к проведению внешней проверки бюджетной отчетности основные цели, которые ставят перед собой контрольно-счетные органы, можно сформулировать следующим образом:

• определение соответствия отчета об исполнении бюджета и бюджетной отчетности требованиям бюджетного законодательства и правовым актам публично-правового образования;
• оценка полноты и достоверности отчетности об исполнении бюджета;
• выявление возможных нарушений, недостатков и их последствий;
• внесение предложений и рекомендаций по результатам проверки.

Заключение на годовой отчет

Заключение на годовой отчет об исполнении бюджета не только содержит результаты проверки отчетности, но и отражает:

• общие характеристики исполнения бюджета;
• анализ достижения целей и задач основных направлений бюджетной и налоговой политики;
• соответствие основных характеристик бюджета требованиям Бюджетного кодекса;
• оценку исполнения основных параметров бюджета;
• анализ причин отклонений и нарушений, допущенных в ходе исполнения бюджета, и оценку их возможных последствий.

При этом качество заключения и объективность его выводов в наибольшей степени зависят непосредственно от результатов проверки отчетности и полноты анализа содержащейся в ней информации.