Отдельные вопросы формирования бюджетной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы
Рассмотрим отдельные вопросы формирования бюджетной отчетности за 2014 год. Остановимся на тех моментах, которые вызывали наибольшее количество вопросов в методологическом плане.
Изменение валюты баланса
Инструкциями по формированию бюджетной (бухгалтерской) отчетности (№ 191н1 и 33н2) установлено общее правило формирования баланса: исходящие остатки с прошлого года в балансах должны соответствовать входящим остаткам баланса за текущий отчетный год. Допустимой причиной изменений валюты баланса является проведение реорганизационных мероприятий, что влечет за собой необходимость составления Сведений об изменении остатков валюты баланса соответственно форм 0503173, 0503373, 0503773 (далее — Сведения (ф. 0503173), Сведения (ф. 0503373), Сведения (ф. 0503773)).
По результатам контроля в отчетности за 2014 год по соответствию данных в Сведениях (ф. 0503173, 0503373, 0503773) в изначально представленных сведениях присутствовало значительное количество ошибок. Они были связаны с двумя моментами.
Во-первых, это технические моменты. Справку по факту заполняли правильно, по допустимым причинам, но заполняли неверно графы, отражающие во втором разделе Сведений реквизиты контрагента (3 и 4 графы). На примерах форм отчетности разберем, как правильно заполнять Сведения (ф. 0503173, 0503373, 0503773) и какие причины изменения валюты баланса являются допустимыми (см. рис. 1).
Наибольшее количество встречаемых изменений валюты баланса было связано с изменением типа учреждения. Это примерно 80 % всех изменений. Практически у каждого финансового органа имелась справка с такими причинами изменения валюты баланса. При правильном заполнении граф 3 и 4 раздела 2 Сведений нужно указывать значение «000» в графе «код главы по бюджетной классификации контрагента» и значение «00000000» — в графе «код по ОКТМО». При наличии данной причины необходимо обеспечить соответствие показателей Сведений (ф. 0503373) с данными Сведений (ф. 0503773).
Следующая причина, которая является допустимой, — проведение межбюджетных операций по приему-передаче учреждений между разными бюджетами. Заполнение Сведений (ф. 0503373) по таким основаниям должно осуществляться следующим образом. Отражаем в графе 3 код бюджетной классификации того ГРБС, который принял передаваемые учреждения. В графе 4 отражаем код ОКТМО нашего контрагента. Если идет передача между субъектом Российской Федерации и федеральным бюджетом, в коде по ОКТМО отражаем значение 00000001. Если идет передача учреждений между субъектами, то отражаем код ОКТМО соответствующего субъекта.
По факту такие причины встречаются гораздо реже, чем изменение типа учреждений, и за 2014 год имелось только два случая, когда осуществлялась передача учреждения в федеральный бюджет и одна передача учреждения между субъектами Российской Федерации. Сверка данных осуществляется соответственно между Сведениями (ф. 0503373) и данными Сведений (ф. 0503173) или Сведений (ф. 0503373).
Последний вид причины, который закодирован: в графе 3 значение"000«, в графе 4 указываем значение «22222222», — это прочие причины.
Данный код использовался как по допустимым основаниям (преобразование государственного унитарного предприятия в казенное учреждение с начала финансового года), так и по недопустимым (например, исправление ошибок прошлых лет, в связи с чем напоминаем, что все ошибки, выявленные в текущем году, исправляются в момент обнаружения).
Результаты заполнения Сведений (ф. 0503373) приведены на рисунке 2.
Соответствие показателей по операциям с обязательствами в формах отчетности
Обсудим только операции с применением счета 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», наиболее сложные и вызывающие большое количество вопросов при представлении годовой отчетности субъектами Российской Федерации.
Раньше существовало четкое равенство: изменение обязательств в Балансе (ф. 0503130), например, должно было равняться операциям с обязательствами Отчета о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) (далее — Отчет (ф. 0503121)) до того момента, пока в учете и, соответственно, в отчетности не появились операции по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами». Счет специфический. Он, по сути, является обязательствами, отражен в разделе «Обязательства». В то же время по завершении года он закрывается на финансовый результат. Поэтому, естественно, если напрямую сверяем значения между Балансом (ф. 0503130) и Отчетом (ф. 0503121), то прибавляем операцию по закрытию счета 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» из Справки по заключению счетов бюджетного учета отчетного финансового года (ф. 0503110) (далее — Справка (ф. 0503110)), иначе не будет соблюдено равенство. Отметим, что счет 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» применяется по бюджетной деятельности только при изменении типа государственного муниципального учреждения в течение отчетного года, когда меняется тип с казенного на бюджетное либо автономное и обратно. Поэтому, если в отчетности в Справке (ф. 0503110) присутствуют показатели по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», то должна быть и Справка по консолидируемым расчетам (ф. 0503125) (далее — Справка (ф. 0503125)) по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» и аналогичная Справка по консолидируемым расчетам учреждения (ф. 0503725) (далее — Справка (ф. 0503725)) по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», и данные показатели должны иметь равные значения (см. рис. 3).
Аналогичная ситуация складывается по отчетности бюджетных и автономных учреждений, отчитывающихся в соответствии с Инструкцией № 33н. Все расхождения между Балансом государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730) (далее — Баланс (ф. 0503730)) и Отчетом о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721) (далее — Справка (ф. 0503721)) по финансовому результату допускается только на операции по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами». В то же время, если говорить про бюджетные автономные учреждения, помимо операций по изменению типа в течение отчетного года счет может использоваться и по иным основаниям, например, перевод нефинансовых активов между видами финансового обеспечения в течение года, внутренние заимствования. Если по счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» имеются незакрытые расчеты, то остаток по данному счету должен отражаться в Балансе (ф. 0503730).
Отражение показателя по налогу на прибыль по бюджетной деятельности — форма отчетности
Будем говорить только про бюджетную отчетность, представляемую по Инструкции № 191н. Если сравнивать две формы отчетности, Отчет (ф. 0503121) и Справку (ф. 0503110), в отношении показателя по налогу на прибыль руководствуемся пунктом 96 Инструкции № 191н, согласно которому в разделе «Расходы» Отчета (ф. 0503121) отражаем все расходы по счету 0 401 20 290 «Прочие расходы», за исключением суммы начисленного налога на прибыль. Налог на прибыль (в случае его начисления в рамках бюджетной деятельности) отражается отдельно в Отчете (ф. 0503121) в строке 292. Соответственно, если сравним две формы, Отчет (ф. 0503121) и Справку (ф. 0503110) (предположим, что в ней отразили только операции по налогу на прибыль), то в Справке (ф. 0503110) эти расходы будут отражены по счету 0 401 20 290 «Прочие расходы», а в Отчете (ф. 0503121) вся сумма налога на прибыль будет вынесена в строку 292.
Отражение в отчетности администрируемых доходов
Рассмотрим на примерах два случая, которые встречаются на практике.
Пример 1
Управление Федеральной налоговой службы администрирует доходы по КБК 182 1 01 02001 01 0000 110 «Налог на доходы физических лиц ...» (элемент 01 «Федеральный бюджет»), распределяемые в бюджет субъекта РФ (элемент 02) (см. рис. 4).
Если федеральный администратор администрирует доходы с элементом 01, которые потом распределяются в бюджеты субъектов Российской Федерации, то федеральная налоговая служба не должна представлять отчетность финансовому органу по таким доходам. В этом случае финансовый орган бюджета субъекта Российской Федерации сам ведет учет и формирует отчетность и как финансовый орган, и как администратор доходов.
Пример 2
Управление Федеральной налоговой службы администрирует доходы по КБК 182 1 01 01012 02 0000 110 «Налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов РФ» с элементом 02 «Бюджет субъекта Российской Федерации». В этом случае налоговая служба обязана вести учет и формировать отчетность как администратора доходов бюджета субъекта Российской Федерации (см. рис. 5)
Сроки представления отчетности устанавливаются финансовым органом по согласованию с администратором.
Отражение плановых показателей в формах отчетности
В Отчете об исполнении бюджета (ф. 0503117) (далее — Отчет (ф. 0503117)) и Отчете об исполнении консолидированного бюджета субъекта Российской Федерации и бюджета территориального государственного внебюджетного фонда (ф. 0503317) (далее — Отчет (ф. 0503317)) поступления по источникам финансирования дефицита и плановые показатели по доходам отражаются на основании Закона о бюджете, в том числе показатель «дефицит/профицит бюджета» (строка 450), который берется из Закона о бюджете. Плановый показатель по выплатам отражается на основании сводной бюджетной росписи.
Для отражения плановых (прогнозных) показателей и их сравнения с исполнением предусмотрено формирование Сведений об исполнении бюджета (ф. 0503164) и Сведений об исполнении консолидированного бюджета (ф. 0503364).
Применение кодов бюджетной классификации
Рассмотрим применение кодов бюджетной классификации относительно Отчета об использовании межбюджетных трансфертов из федерального бюджета субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями и территориальным государственным внебюджетным фондом (ф. 0503324) (далее — Отчет ф. 0503324).
Обратите внимание, что направление расходов 5898 «Прочие мероприятия, осуществляемые за счет межбюджетных трансфертов прошлых лет из федерального бюджета» подлежит применению, только если соответствующий код в Указаниях № 65н отсутствует (см. рис. 6).
Подробнее остановимся на Отчете (ф. 0503317), при приеме которого постоянно выявляются две проблемы, — когда межбюджетные трансферты зачисляются на «невыясненные поступления» и когда некорректно применяются коды бюджетной классификации, предусмотренные для отражения операций с межбюджетными трансфертами.
Несколько фактов по поводу «невыясненных поступлений» (см. рис. 7).
Наличие «невыясненных поступлений» нужно стараться минимизировать — либо корректно указывать коды классификации, либо осуществлять перечисления не в последний день отчетного периода, чтобы у ваших контрагентов было время на уточнение межбюджетных трансфертов на корректные коды бюджетной классификации.
Рассмотрим вопросы некорректного применения кодов бюджетной классификации в части операций с межбюджетными трансфертами, а именно:
1. Когда доходы, которые по факту не являются межбюджетными трансфертами, отражаются по КОСГУ 151 «Поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации». Самый распространенный пример, который встречается практически в каждом Отчете (ф. 0503317): когда подведомственное бюджетное или автономное учреждение возвращает неиспользованные остатки субсидий на КБК 151 «Поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации», а не на код 180 «Прочие доходы».
2. Другая ситуация касается некорректного применения кодов классификации по межбюджетным трансфертам в части расходов — когда расходы, которые не являются межбюджетными трансфертами, отражают по КОСГУ 251 «Перечисления другим бюджетам Бюджетной системы Российской Федерации».
3. Третья ситуация некорректного применения кодов бюджетной классификации возникает, когда межбюджетные трансферты отражаются не по КОСГУ 151 «Поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации», 251 «Перечисления другим бюджетам Бюджетной системы Российской Федерации», а по иным кодам. Очень часто применяются коды 262 «Пособия по социальной помощи населению», 290 «Прочие расходы», 310 «Увеличение стоимости основных средств».
То же самое касается и доходов. Межбюджетные поступления зачастую отражаются по КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» и т. д.
1 Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденная приказом Минфина России от 28 декабря 2010 г. № 191н (далее — Инструкция № 191н).
2 Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 25 марта 2011 г. № 33н (далее — Инструкция № 33н).