Приносящая доход деятельность

А. А. Комлева

 Некоммерческие организации могут осуществлять приносящую доход деятельность, если это предусмотрено их уставами, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и если это соответствует таким целям.

Нормативно-правовая база

• Гражданский кодекс;
• Бюджетный кодекс;
• Налоговый кодекс;
• Закон от 8 мая 2010 г. № 83?ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее — Закон № 83-ФЗ);
• Закон от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон № 7-ФЗ);
• приказ Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н);
• приказ Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и инструкции по его применению»;
• приказ Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» (далее — Указания № 65н);
• другие нормативно-правовые акты.

Виды деятельности бюджетного учреждения

Согласно пункту 3 статьи 298 Гражданского кодекса бюджетное учреждение вправе осуществлять приносящую доходы деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, и соответствующую этим целям, при условии, что такая деятельность указана в его учредительных документах. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения.

Безусловно, средства, полученные от приносящей доход деятельности, помогут решить многие вопросы финансирования тех или иных проектов бюджетного учреждения. Например, улучшение материально-технической базы бюджетного учреждения, улучшение условий труда работников, повышение заработной платы в части стимулирующих выплат и другие.

Обратите внимание!

Если в уставе учреждения прописана возможность осуществления иных видов деятельности, не являющихся основными, то учреждение может осуществлять их при условии, что это служит и соответствует целям создания бюджетного учреждения.

При этом не стоит забывать, что основные виды деятельности бюджетное учреждение осуществляет в рамках государственного задания, утвержденного учредителем.

В случае если уставная деятельность в разделе «Иная приносящая доход деятельность» содержит закрытый перечень возможных видов работ, услуг, учреждению следует внимательно относиться к определенным решениям при осуществлении хозяйственных операций.

Например, бюджетное учреждение принимает решение реализовать оргтехнику, автотранспортные средства, но в уставе учреждения отсутствуют указанные виды деятельности, и их перечень носит закрытый характер. В таком случае у проверяющих финансово-хозяйственную деятельность бюджетного учреждения возникнет вопрос о правомочности таких действий.

Согласно статье 24 Закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон № 7-ФЗ) некоммерческая организация может осуществлять один вид деятельности или несколько видов деятельности, не запрещенных законодательством Российской Федерации и соответствующих целям деятельности некоммерческой организации, которые предусмотрены ее учредительными документами.

Законодательством Российской Федерации могут устанавливаться ограничения на предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность некоммерческих организаций отдельных видов. Например, торговля покупными товарами, оказание посреднических услуг и др.

В частности, под приносящей доход деятельностью понимаются также и такие доходы, которые не требуют больших организационных затрат и вложений. Например, доходы от сдачи в аренду помещений, пожертвований граждан и организаций, безвозмездно полученного имущества и т. п.

Приносящая доход деятельность по своей структуре может быть:

• лицензионной;
• не требующей лицензии.

Лицензирование определенных видов деятельности осуществляется в порядке, установленном федеральными законами, регулирующими отношения в соответствующих сферах деятельности.

Закон от 4 мая 2011 г. № 99-ФЗ «О лицензируемых видах деятельности» (далее — Закон № 99-ФЗ) регулирует отношения, возникающие между федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями в связи с осуществлением лицензирования отдельных видов деятельности.

Особенности лицензирования, в том числе в части, касающейся порядка принятия решения о предоставлении лицензии, срока действия лицензии и порядка продления срока ее действия, приостановления, возобновления и аннулирования действия лицензии, могут устанавливаться федеральными законами, регулирующими осуществление следующих видов деятельности:

1) оказание услуг связи, телевизионное вещание и (или) радиовещание;

2) частная детективная (сыскная) деятельность и частная охранная деятельность;

3) образовательная деятельность (за исключением указанной деятельности, осуществляемой частными образовательными организациями, находящимися на территории инновационного центра «Сколково»);

4) предпринимательская деятельность по управлению многоквартирными домами (п. 4 ст. 1 Закона № 99-ФЗ).

С вводом в действие Закона № 83-ФЗ исключены из перечня доходов бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов следующие виды доходов:

• доходы от использования имущества бюджетных учреждений, находящегося в государственной или муниципальной собственности;
• доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной или муниципальной собственности, бюджетных учреждений;
• доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями.

В связи с этим доходы от платных услуг, сдачи имущества в аренду и иной деятельности, приносящей доход, остаются в распоряжении бюджетного учреждения.

Вместе с тем право санкционирования полученной выручки от приносящей доход деятельности определяется показателями утвержденных планов финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно Требованиям к плану финансово-хозяйственной деятельности, утвержденным приказом Минфина России от 28 июля 2010 г. № 81н, плановые показатели по поступлениям формируются учреждением в разрезе поступлений от оказания учреждением услуг (выполнения работ), относящихся в соответствии с уставом учреждения к основным видам его деятельности, предоставление которых для физических и юридических лиц осуществляется на платной основе, а также поступлений от иной приносящей доход деятельности.

При этом органы власти, являясь учредителями бюджетных учреждений, заинтересованы в организации контроля за финансово-хозяйственной деятельностью созданных ими учреждений.

Обратите внимание!

Согласно Закону № 7-ФЗ (п. 14 ст. 9.1) бюджетные учреждения не вправе размещать денежные средства на депозитах в кредитных организациях, а также совершать сделки с ценными бумагами, если иное не предусмотрено федеральными законами.

Отдельный случай

К приносящей доход деятельности относится также и уставная деятельность учреждения по выпуску журнала (периодического издания), полиграфической продукции специфической тематики по ведомственной принадлежности.

Печатные издания имеют свое фирменное название, ориентированное на определенный круг читателей, регистрацию в СМИ.

Согласно статье 2 Закона от 27 декабря 1991 г. № 2124-1 «О средствах массовой информации» под средством массовой информации понимаются периодическое печатное издание, сетевое издание, телеканал, радиоканал, телепрограмма, радиопрограмма, видеопрограмма, кинохроникальная программа, иная форма периодического распространения массовой информации под постоянным наименованием (названием); под периодическим печатным изданием понимаются газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное наименование (название), текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год.

Расходы на изготовление полиграфической продукции (тираж) согласно Указаниям № 65н следует отражать по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. При этом необходимо учитывать, что расходы по распространению экземпляров тиража печатной продукции следует отражать по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.

Бухгалтерский учет

Согласно Инструкции № 157н в целях организации и ведения бухгалтерского учета, утверждения Рабочего плана счетов по приносящей доход деятельности (собственные доходы учреждения) применяется код вида финансового обеспечения (деятельности) «2».

При этом для учета операций по безналичным расчетам территориальными органами Федерального казначейства для бюджетных учреждений открывается и ведется лицевой счет бюджетного учреждения с кодом «20».

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н, полученные доходы относятся на статьи КОСГУ в зависимости от их экономического содержания:

• доходы от оказания платных услуг (работ) — на статью 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)»;
• доходы, отражающие финансовый результат от операций с активами (основными средствами, нематериальными активами, непроизведенными активами, материальными запасами) — на подстатью 172 «Доходы от операций с активами»;
• доходы, отражающие финансовый результат от операций по списанию в порядке, установленном бюджетным законодательством, дебиторской задолженности, нереальной к взысканию (по доходам, источникам финансирования дефицита бюджета, предоставленным займам, ссудам), а также списание с балансового учета задолженности по принятым обязательствам, не востребованной кредиторами, — на подстатью 173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами»;
• доходы от сдачи государственного (муниципального) имущества в аренду — на статью 120 «Доходы от собственности»;
• прочие неналоговые доходы, не отнесенные на другие статьи КОСГУ группы 100 «Доходы», — на статью 180 «Прочие доходы».

В бухгалтерском учете операции по приносящей доход деятельности будут следующими:

Дебет 2 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
— начислен доход от оказания учреждением платных услуг;

Дебет 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
Кредит 2 303 04 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
— начислен НДС в соответствии с нормами Налогового кодекса;

Дебет 2 303 04 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
Кредит 2 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейста»
— перечислен НДС в доход бюджета в сумме, отраженной в налоговой декларации;

Дебет 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
Кредит 2 303 03 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций»
— начислен налог на прибыль организаций;

Дебет 2 303 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций»
Кредит 2 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейста»
— перечислен налог на прибыль организаций в доход бюджета;

Дебет 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
Кредит 2 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— начислена сумма, подлежащая уплате в бюджет по прочим платежам;

Дебет 2 201 11 510
«Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства»
Кредит 2 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— зачислены на лицевой счет средства учреждения от приносящей доход деятельности с одновременным отражением на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» (КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)»).

Налоговый учет

НДС

Объекты налогообложения НДС установлены статьей 146 Налогового кодекса.

Объекты, не попадающие под налогообложение налогом на добавленную стоимость, указаны в пункте 2 статьи 146 Налогового кодекса.

Кроме того, порядок учета сумм НДС, предъявленных поставщиком и иными контрагентами, при формировании первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за счет средств от приносящей доход деятельности, зависит от того, будет использоваться данное имущество в облагаемых НДС операциях или нет.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В случае приобретения имущества (услуги), предназначенного для использования в деятельности учреждения, облагаемой НДС, предъявленный поставщиком и иными контрагентами НДС учреждение вправе принять к вычету при соблюдении условий, указанных в пункте 2 статьи 171, пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса.

Налог на прибыль

Налоговым кодексом установлен порядок ведения раздельного учета расходов, относящихся к деятельности, финансируемой из соответствующего бюджета, и к приносящей доход деятельности.

При этом в зависимости от организации бухгалтерского (налогового) учета расходов и доходов по источнику финансирования приносящей доход деятельности будет зависеть правильное исчисление налогооблагаемой базы по уплате налогов и обязательных платежей.

Обратите внимание! При формировании налоговой базы бюджетных учреждений средства целевого финансирования и целевых поступлений не включаются в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль.

Что касается доходов бюджетного учреждения, полученных от сдачи имущества в аренду, то согласно пункту 4 статьи 250 Налогового кодекса такие доходы относятся к внереализационным доходам и подлежат обложению налогом на прибыль.

Что касается доходов бюджетного учреждения, полученных от арендаторов в виде возмещения коммунальных и эксплуатационных услуг, то такие поступления также признаются доходами и учитываются в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Ответственность

Бюджетное учреждение отвечает по своим обязательствам не только денежными средствами, но и всем находящимся у него на праве оперативного управления имуществом, в том числе приобретенным за счет доходов, полученных от приносящей доход деятельности, за исключением особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением собственником этого имущества или приобретенного бюджетным учреждением за счет средств, выделенных собственником его имущества, а также недвижимого имущества независимо от того, по каким основаниям оно поступило в оперативное управление бюджетного учреждения и за счет каких средств оно приобретено.